La DIAN rechazó la deducción principalmente bajo dos argumentos (i) Por la naturaleza y la actividad económica desarrollada por el banco, la calificación de activo otorgada al dinero que maneja no es absoluta sino relativa, pues “no todo el dinero a su cargo o en su poder le pertenece”, sino que se lo han entregado en custodia, caso en el cual representaría un activo de propiedad de sus clientes y un pasivo para el banco. En este orden de ideas,
el dinero no constituiría un activo para la demandante por lo que no podía tomar la deducción por pérdidas de activos (Artículo 148 del Estatuto Tributario). En su lugar, el banco debía demostrar el cumplimiento de los requisitos generales de las deducciones, lo cual no ocurrió en el caso en concreto pues las pérdidas por “siniestralidad de efectivo y canje” y por “por siniestro de tarjetas”
no guardan relación de causalidad con la actividad productora de renta y no constituyen un gasto necesario (Artículo 107 del ET).
Al respecto, el Consejo de Estado consideró:
1. Para las entidades dedicadas a la intermediación financiera, el dinero SI corresponde a un activo usado en la actividad productora de renta.
El Consejo de Estado aclaró que el depósito, en materia de servicios bancarios, tiene la característica que “el depositario adquiere la propiedad de los bienes que recibe y puede disponer de ellos, en cuanto su obligación se reduce a tener que devolver una cantidad equivalente”. Explicó que la doctrina denomina este contrato como depósito irregular en el que surgen para las partes las siguientes obligaciones: (i) la devolución de la suma depositada, a la vista, (ii) la custodia de los recursos depositados y (iii) el pago de intereses. En este orden de ideas, y en consideración a que el dinero es fungible, la entidad financiera –depositaria- adquiere las facultades de uso y disposición, quedando obligada a devolver o restituir su equivalente junto con los intereses o réditos acordados.
Dicho lo anterior, el dinero cumple una doble categorización:
a) un pasivo para la entidad, pues para el cuentahabiente se crea un derecho de crédito al realizar el depósito del dinero;
b) un activo para la entidad, pues puede disponer de dichos recursos y realizar operaciones bancarias activas como préstamos, leasing, factoring, etc.
Por lo anterior, el Consejo de Estado consideró que el dinero si constituye un activo fijo para el banco y en consecuencias, podría solicitar la deducción de pérdida de activos sobre este bien.
2. Prueba de la ocurrencia de fuerza mayor o caso fortuito
La Alta Corporación recordó que para poder acceder a la deducción por pérdidas de activo éstas debieron ser (i) sufridas durante el año o período gravable, (ii) concernientes a los bienes usados en el negocio o actividad productora de renta y (iii) ocurridas por fuerza mayor
(Artículo 148 del Estatuto Tributario).
Indicó que para que un hecho pueda considerarse como fuerza mayor o caso fortuito, deben concurrir dos elementos esenciales: la imprevisibilidad y la irresistibilidad:
1. Imprevisibilidad: Cuando el suceso escapa a las previsiones normales, que ante la conducta prudente adoptada por el que alega el caso fortuito, era imposible preverlo. Existe un acontecimiento extraño, súbito e inesperado.
2. Irresistibilidad: el hecho debe ser incontrastable, hasta el punto de que el obligado no pueda evitar su acaecimiento ni superar sus consecuencias.
Para probar la existencia de la fuerza mayor en el caso objeto de análisis, la parte demandante se limitó a afirmar que la pérdida en los activos se produjo como consecuencia de actos vandálicos y siniestros ocurridos durante los diferentes movimientos, transacciones, operaciones y procedimientos que lleva a cabo el Banco en virtud de la prestación de los servicios financieros. Sin embargo, para la entidad, la demandante no probó estas afirmaciones.
La demandada solicitó la práctica de otras pruebas en la primera instancia, que fueron negadas, y que el criterio del Consejo de estado eran impertinentes por las siguientes razones:
· Se pretendía probar que el banco contrató una póliza de seguros para cubrir ciertos riesgos, el valor cubierto por la póliza y las pérdidas reclamadas , es decir que se trasladó un riesgo a un tercero. Para la Sala, esto muestra prudencia pero no la ocurrencia del caso fortuito o la fuerza mayor.
· Certificación en la cual constan las medidas preventivas tomadas por la demandante evitar la ocurrencia de hurtos, fraudes y actos vandálicos. Para la sección esto solo demuestra que las medidas preventivas adoptadas por la demandante para mitigar la ocurrencia de los hurtos, fraudes y actos vandálicos no fueron suficientes para evitar la ocurrencia del siniestro cubierto con la póliza de seguro. Sin embargo, esta prueba no permite evidenciar que la ocurrencia de dicho suceso no se podía evitar, es decir, con la misma no se podría probar la irresistibilidad
· Se solicitó certificación del revisor fiscal en la cual consta que las pérdidas tratadas como deducciones en el impuesto de renta corresponden únicamente a la parte no cubierta por la póliza de seguros” y de la práctica de un dictamen pericial por parte de un contador para que “con base en un análisis de la contabilidad, determine la cuantía y concepto de las “pérdidas por siniestralidad de efectivo y canje” y “pérdidas por siniestro de tarjetas” sufridas por la demandante, especifique cuáles valores fueron cubiertos y no cubiertos por la póliza de seguro. Pruebas que, en opinión de la sala no demuestran la ocurrencia de la fuerza mayor. (Texto original de la sentencia 20999 de 2017 aquí)