A continuación, señalaremos las inquietudes planteadas por el peticionario sobre la procedencia del incentivo tributario para el desarrollo del campo colombiano establecido en el numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario.
Pregunta 1:
"Confirmar nuestro entendimiento de que (…) una sociedad puede generar rentas de inversiones que aumenten la productividad del sector agropecuario y, a la misma vez, generar rentas de otras fuentes, caso en el cual las primeras estarían exentas (asumiendo el cumplimiento de los requisitos de la ley), mientras que las segundas estarían gravadas (asumiendo que sean rentas sin ningún tipo de exención o exclusión)."
Respuesta 1:
En primer lugar, la DIAN recordó que el artículo 235-2 del Estatuto Tributario (puntualmente el literal a) del numeral 2) estableció que para la procedencia del incentivo del beneficio fiscal: "Las sociedades deben tener por objeto social alguna de las actividades que incrementan la productividad del sector agropecuario".
La reglamentación sobre este tema, puntualmente, el artículo 1.2.1.22.68 del Decreto Único 1625 de 2016 contempló que el objeto social debe comprender: "alguna de las actividades económicas definidas en la clasificación industrial internacional uniforme -CIIU, Sección A, división 01, división 02, división 03; Sección C, división 10 Y (sic) división 11, adoptada mediante la Resolución 0139 de 2012 por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN o la que la modifique, adicione o sustituya" (resaltado fuera de texto).
Así las cosas, concluyó la DIAN que: "(…) a diferencia de lo que ocurría con el texto de la Ley 1943 de 2018, de la normativa previamente reseñada no se observa que se exija que las sociedades que exceden (sic) al incentivo tributario para el desarrollo del campo colombiano deban tener un objeto social exclusivo. Desde luego las rentas que se obtengan en el desarrollo de otras actividades estarán gravadas con el impuesto sobre la renta y complementario de conformidad con la normativa tributaria vigente."
Pregunta 2:
"En caso de que la sociedad incurra en costos y gastos que sean destinados indistintamente al desarrollo de las actividades exentas y gravadas con renta, sírvase confirmar si: (i) resulta correcto aplicar una regla de tres con base en los ingresos gravados de la sociedad para determinar qué porcentaje de los costos y gastos puedan registrarse como deducibles fiscalmente; o (ii) estos gastos simplemente no se podrían registrar como deducibles; o (iii) estos gastos sí podrían registrarse como deducibles."
Respuesta 2:
Para contestar esta inquietud la entidad se refirió al artículo 177-1 del Estatuto Tributario en los siguientes términos:
"Para efectos de la determinación de la renta líquida de los contribuyentes, no son aceptables los costos y deducciones imputables a los ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional ni a las rentas exentas" (resaltado fuera de texto).
A su vez, la Administración Tributaria mediante el Concepto N° 100-202208-0423 del 26 de mayo de 2020, expresó:
"cuando existan costos y gastos que no sean posible imputarse de manera directa a cada una de las rentas mixtas y se requiera aplicar una metodología para su asignación, la proporcionalidad será de aplicación preferente por parte del contribuyente, sin perjuicio que se pueda utilizar otra metodología que técnicamente y debidamente demostrable pueda establecer la correcta imputación de los costos y gastos comunes a dichas rentas mixtas, es decir esa metodología no puede realizar asignaciones aleatorias cuando la erogación es común al desarrollo de toda la actividad económica del contribuyente y por supuesto, que dichos costo y gastos cumplan todas las disposiciones legales" (resaltado fuera de texto).
Adicionalmente, el artículo 1.2.1.22.68 del Decreto Único 1625 de 2016 indicó para la procedencia de la renta exenta:
"Que la información contable y financiera del contribuyente permite identificar separadamente los ingresos, costos y gastos asociados a la actividad que da lugar a la renta exenta de que trata el numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario (…)"
Empero, agregó la DIAN lo siguiente: "(…) sin perjuicio de las disposiciones consagradas en los artículos 1.2.1.22.59 y 1.2.1.22.63, los cuales exigen que las inversiones y montos de empleo estén asociados únicamente a la actividad que da lugar a la renta exenta de que trata el numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario."
Pregunta 3:
"¿A qué se refiere el literal f) del numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario? Según este literal ¿este beneficio aplicaría a los contratos de colaboración empresarial que se firmen, por ejemplo, con campesinos colombianos o empresas que se dediquen al cultivo de productos?"
Respuesta 3:
Previo a resolver este interrogante, la Administración de Impuestos mencionó que las personas jurídicas que quieran acceder al beneficio pueden vincular a través de contratos de colaboración empresarial: "a entidades de economía solidaria cuyas actividades u objetivos tengan relación con el sector agropecuario, a las asociaciones de campesinos, o grupos individuales de estos".
Sin perjuicio de esto, la Autoridad Tributaria reiteró que: "el beneficio tributario de que trata el numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario solamente aplica a las personas jurídicas que cumplan con los requisitos ahí previstos y en el reglamento."
Pregunta 4:
"Si con base en el artículo 1.2.1.22.67 del DUR el monto mínimo de inversión se calculará al finalizar el sexto (6°) año de inversión con base en el promedio de ingresos brutos fiscales de los últimos cinco (5) años asociados a las actividades que incrementan la productividad en el sector agropecuario ¿cómo hace la sociedad beneficiaria para conocer cuánto habría tenido que invertir durante los primeros cinco (5) años?"
Respuesta 4:
En virtud de el cuestionamiento anterior la DIAN expuso que conforme al 1.2.1.22.67 del Decreto Único 1625 de 2016: "al terminar el sexto año no se debe calcular el monto mínimo de inversión; por el contrario, es en ese momento en el que se debe acreditar su cumplimiento so pena de la improcedencia de la renta exenta objeto de análisis".
Por ende, la Entidad Doctrinante concluyó:
"para efectos de su cálculo se debe considerar el promedio de los ingresos brutos fiscales en UVT – asociados a las actividades que incrementan la productividad en el sector agropecuario – de los cinco primeros años, el cual definirá el rango mínimo de inversión de acuerdo con lo señalado en la tabla del literal c) del numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario y el artículo 1.2.1.22.67 del Decreto 1625 de 2016, y que deberá acreditarse al finalizar el sexto año."
Pregunta 5:
Para un mejor entendimiento sobre este punto, segmentamos el presente cuestionamiento de la siguiente manera:
"Una Sociedad A se dedica a la venta de un producto derivado del café. Su modelo de negocio consiste en adquirir los granos de café de caficultores locales y, posteriormente, la Sociedad A procesa los granos de café desarrollando su actividad económica bajo el Código CIIU 1063 "Otros derivados del café" y, finalmente, vende el producto.
Ahora, la Sociedad A ha decidido asociarse con una Sociedad B y, entre las dos, constituyen una Sociedad C. La Sociedad C pretende acceder al beneficio de renta exenta del artículo 235-2 del Estatuto Tributario, por lo cual presenta su proyecto de inversión ante el Ministerio de Agricultura, contrata el número de empleados requeridos por ley y realiza la inversión requerida. Por su parte, la Sociedad A le aporta a la Sociedad C su know-how y experiencia, así como algunos de sus empleados y propiedad, planta y equipo para que esta pueda desarrollar la actividad de procesamiento de café.
Siempre y cuando cumpla con todas las condiciones establecidas por la ley, ¿la Sociedad C puede acceder al beneficio tributario establecido en el numeral 2 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario?
La DIAN precisó al peticionario que la Autoridad Encargada de calificar la procedencia del proyecto para efectos de la procedencia de la renta exenta será el Ministerio de Agricultura y Desarrollo Rural
Sírvase confirmar si el hecho de haber recibido aportes de activos y empleados por parte de la Sociedad A (aporte en industria) no impide que la Sociedad C acceda al beneficio de la renta exenta, siempre y cuando adquiera o efectúe inversiones nuevas y adicionales, y contrate personal adicional a los recibidos por parte de la Sociedad A, con el fin de cumplir los montos mínimos de inversión y empleos señalados en el Decreto 849 de 2020."
La Entidad doctrinante consideró que para este caso, además de revisar el artículo 235-2 (numeral 2) del Estatuto Tributario el contribuyente debe revisar los siguientes extractos normativos:
- El artículo 1.2.1.22.59 del Decreto Único 1625 de 2016: "No se consideran inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario, aquellas que fueren el resultado de procesos de fusión, absorción, escisión o cualquier tipo de reorganización empresarial o de inversiones".
- El artículo 1.2.1.22.63 del Decreto Único 1625 de 2016: "Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que apliquen la renta exenta (…) deberán acreditar que los empleados directos, contratados con vínculo laboral, no ostentan, de acuerdo con la normatividad vigente, la calidad de administradores de la respectiva sociedad, como representante legal o gerente, representante legal suplente o subgerente, entre otros; ni pertenezcan a la junta directiva en calidad de titulares o suplentes; ni sean miembros, socios, accionistas, copartícipes, asociados, cooperados, comuneros o consorciados de la misma (…) no procederá cuando los trabajadores que se incorporen a los nuevos empleos directos generados hayan laborado durante el año de su contratación y/o el año inmediatamente anterior a éste, en empresas con las cuales el contribuyente tenga vinculación económica, salvo que los cargos que ocupaban dichos trabajadores hayan sido ocupados por nuevos empleados en el respectivo año"
Ver aquí Ficha Técnica del Concepto 1259 de 2020*(Solo para suscriptores del Tax and Legal Times)
Ver aquí Concepto 1259 de 2020
Noticia elaborada por:
Kevin Avellaneda & Martha Isabel Gómez
PwC Servicios Legales y Tributarios