En primer lugar, el Consejo de Estado se pronunció sobre la posibilidad de imputar un saldo a favor en la declaración del periodo siguiente, cuando éste había sido solicitado en devolución, pero fue rechazado por extemporáneo. A continuación los antecedentes del caso:
En criterio de la DIAN, tal imputación no es posible pues en su criterio, “los procesos de imputación y de solicitud de devolución y/o compensación son excluyentes entre sí y una vez agotado uno de ellos es inviable acudir de manera subsidiaria a otro” . Adujo que al expirar el plazo para que la demandante solicitara la devolución del saldo a favor determinado en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2010, perdió el derecho a que se le devolviera dicho monto, razón por la cual no podría haberlo imputado en la declaración del periodo siguiente (2011)
Por su parte, la demandante defendió la juridicidad de la imputación del saldo a favor, alegando que las consecuencias adversas de la solicitud de devolución no extinguen el derecho de crédito que conlleva la existencia del saldo a favor.
Para resolver, la Sala recordó que la Ley concede a los obligados tributarios tres alternativas excluyentes para la utilización de los saldos a favor declarados en sus autoliquidaciones de impuestos a saber (i) imputar el saldo a favor en la declaración del mismo impuesto, del período gravable inmediatamente siguiente, (ii) compensar el saldo con otras deudas tributarias o, , (iii) solicitarlos en devolución (artículos 815 y 850 del ET)
Explicó la entidad de cierre, que si alguna de esas opciones se ejerce sin éxito, ello no extingue el saldo a favor, ni el derecho de crédito con el que cuenta el obligado tributario. En esa medida, “si se solicita sin éxito la devolución o compensación de un saldo a favor, tal hecho no obsta para que sea imputado en la declaración del período siguiente, en tanto representa una obligación dineraria a cargo de la Administración, que no se enerva por el hecho de que la alternativa inicialmente elegida por el obligado tributario haya resultado infructuosa. Todo sin perjuicio de la necesidad de acreditar el cumplimiento de los demás requisitos previstos legalmente”.
Teniendo en cuenta lo anterior, consideró el Consejo de Estado que en el caso concreto la decisión administrativa de rechazar la primera solicitud de devolución presentada por la actora no extinguió el saldo a favor objeto del presente litigio, por lo cual podía disponer de él mediante el mecanismo de imputación previsto en la legislación tributaria (letra a. del artículo 815 del ET).
Bajo ese parámetro, consideró contrario a derecho que se haya negado la devolución de la totalidad del saldo a favor registrado en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2011 alegando la improcedencia de la imputación del saldo a favor determinado en el año gravable 2010 por cuenta de que se había rechazado su solicitud de devolución.
Si perjuicio de la anterior decisión, consideramos importante resaltar el análisis realizado respecto de la fuerza vinculante de los conceptos de la DIAN. Veamos:
Según la DIAN, su decisión de rechazar la devolución del saldo a favor de la demandante, estuvo sustentada en un concepto emitido por la división de doctrina del año 2012 en la que se había concluido que los procesos de imputación y de solicitud de devolución y/o compensación son excluyentes entre sí. En consecuencia, sostuvo que los actos acusados acertaron al basarse en la postura de la entidad vigente al momento de los hechos (Concepto 028807 de 2012), y no en otra posterior.
En tribunal accedió a las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la parte vencida porque consideró que, con independencia de los conceptos que estuvieran vigentes, su decisión debía basarse en la Ley y manifestó que “la doctrina de la Administración no es una fuente formal del derecho por lo que sus actuaciones no pueden validarse por estar fundadas en la misma sino, por el contrario, en las normas que rigen las situaciones fácticas juzgadas, por lo cual precisó que la decisión adoptada no implica la aplicación retroactiva de la doctrina oficial invocada por la actora”.
En el recurso de Apelación, la Administración manifestó que “si bien la doctrina oficial de la autoridad de impuestos no es fuente de derecho, sí es un criterio auxiliar de interpretación al que no se podría dotar de efectos retroactivos. Reprochó así que se pretendiera aplicar el cambio de doctrina materializado en el Concepto nro. 004 de 2014 a los supuestos objeto de enjuiciamiento, que ocurrieron antes de su expedición.”
Respecto a este punto, el Consejo de Estado manifestó: “observa la Sala que el tribunal, al resolver el cargo de nulidad relativo al carácter vinculante de la doctrina oficial de la Administración adujo que «no se trata pues de aplicar o no el concepto de la DIAN, se trata de la aplicación directa de las normas del Estatuto Tributario, que permiten que un saldo a favor, cuya devolución y/o compensación haya sido rechazada por extemporánea, puede ser imputado en la siguiente declaración»
“La lectura de esas consideraciones de la sentencia recurrida evidencia que, contrario a lo que plantea la apelante, las determinaciones adoptadas en la providencia no se basaron en una doctrina oficial que fuera diferente o posterior a los hechos del caso, sino en la interpretación hecha por el a quo de las normas que regulan el derecho a obtener la devolución y/o compensación de saldos a favor. Ante tal circunstancia, se advierte que, si bien la competencia del juez de segunda instancia se restringe a los aspectos formulados en la apelación, los cargos de apelación deben ser consonantes con lo decidido y razonado por el a quo, pues lo impone el principio de congruencia externa de las sentencias establecido en el artículo 328 del Código General del Proceso (CGP)”.
Teniendo en cuenta lo anterior, la Sala no estudió este punto de fondo en la sentencia de segunda instancia.
Ver aquí Ficha Técnica de la Sentencia 23335 de 2021 *(Solo para suscriptores del Tax and Legal Times)
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Noticia elaborada por:
Martha Isabel Gómez Marín
PwC Servicios Legales y Tributario