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Este concepto lo publicamos en nuestra edición del pasado 14 de julio de 2021 como noticia de última hora y a continuación encontraras su desarrollo:

Con respecto a la aplicación y reglamentación del artículo 90-3 del Estatuto Tributario se plantearon a la DIAN las siguientes hipótesis:

i)               Una entidad extranjera D participa en un 100% en otra entidad extranjera B.

ii)              La entidad extranjera B compra a otra entidad extranjera A la totalidad de su participación (20%) en una entidad extranjera C, que cotiza en una reconocida bolsa de valores y tiene una sucursal en Colombia.

iii)             Posteriormente, la entidad extranjera D vende a otra entidad extranjera E la totalidad de su participación en la entidad extranjera B. Para ese momento, la sociedad extranjera C ya no cotiza en una reconocida bolsa de valores, aunque sigue teniendo una sucursal en Colombia.

iv)             Los activos subyacentes, para efectos del artículo 90-3 del Estatuto Tributario, consisten en los derechos y/o activos que conforman la sucursal en Colombia de la entidad extranjera C.

Con base en lo anterior, la Administración reagrupo y reformuló las inquietudes del peticionario de la siguiente manera :

Con respecto al COSTO FISCAL EN POSTERIORES ENAJENACIONES INDIRECTAS:

1.      ¿Puede el comprador involucrado en una enajenación indirecta usar como costo fiscal el valor proporcionalmente pagado por las acciones de la entidad extranjera que posee activos subyacentes ubicados en Colombia, en caso de que realice una posterior enajenación indirecta de los mismos activos subyacentes?

2.     ¿Cambia la respuesta a la pregunta anterior si la enajenación indirecta inicial estuvo cubierta por alguna de las excepciones consagradas en los parágrafos 1° y 2° del artículo 90-3 del Estatuto Tributario?

3.     Respecto del valor proporcionalmente pagado por dicho comprador y asumiendo que éste se trate de una sociedad que hace parte de un grupo empresarial ¿Puede dicho valor ser utilizado como costo fiscal por su matriz, filial o subsidiaria en caso de que alguna de estas posteriormente enajene indirectamente los mismos activos subyacentes en Colombia?

Así las cosas, estas fueron las conclusiones de la entidad:

-          El artículo 90-3 ibídem no establece que la posterior enajenación indirecta deba ser realizada por la misma entidad o individuo que adquirió indirectamente los activos subyacentes ubicados en Colombia. Por lo mismo, ya que en un grupo empresarial – integrado por varios niveles societarios y que posee activos subyacentes en Colombia al final de su cadena de titularidad – cualquier entidad que lo conforma tiene la potencialidad de ser enajenante indirecto, no se encuentra una restricción expresa de orden normativo que les impida utilizar como costo fiscal “el valor proporcionalmente pagado por las acciones, participaciones o derechos de la entidad del exterior que posee los activos subyacentes ubicados en Colombia”.

-          Aunado a lo anterior, el régimen de enajenaciones indirectas debe observarse, interpretarse y aplicarse desde la perspectiva de los activos subyacentes ubicados en Colombia, y no desde el punto de vista de los enajenantes y adquirentes indirectos (salvo ciertas particularidades).

Por otro lado y en cuanto a la VALORACIÓN CONTABLE DE LOS ACTIVOS POSEÍDOS POR LA ENTIDAD EXTRANJERA ENAJENADA la DIAN hizo los siguientes planteamientos con base en las hipotaxis formulados por los consultantes:

1.     Para efectos de la excepción prevista en el parágrafo 2° del artículo 90-3 ibídem y en particular en lo que se refiere al valor en libros de los activos poseídos por la entidad extranjera enajenada

2.     ¿Cómo se deben valorar dichos activos?

3.     ¿Qué requisitos deben cumplir los estados financieros para el propósito consultado?

4.     Según lo analizado en el Oficio No. 032250 de 2018 ¿Es posible utilizar los estados financieros de la entidad extranjera aunque los haya preparado bajo las normas GAAP aplicables en su jurisdicción, en lugar de utilizar las normas IFRS exigidas por la normativa colombiana?

Para resolver los anteriores interrogantes, la entidad trajo a estudio entre otras normas al parágrafo 5° del artículo 90-3 del Estatuto Tributario, el cual establece que están sujetos al régimen de enajenaciones indirectas los vendedores de una entidad extranjera enajenada, siempre que no se cumpla alguno de los supuestos de que tratan los parágrafos 1° y 2° del mismo artículo 90-3.

En línea con lo anterior, la Administración indico los parámetros que se deben tener en cuenta:

i)               “Para la determinación del costo fiscal cuando no se enajene la totalidad de la entidad propietaria del activo subyacente (…) se seguirá la siguiente regla: 1. Se multiplicará el porcentaje objeto de enajenación de la entidad por el porcentaje total de propiedad sobre el activo subyacente. 2. El resultado obtenido del numeral anterior se multiplicará por la totalidad del costo fiscal del activo subyacente que será enajenado indirectamente.” (subrayado fuera del texto original) (cfr. artículo 1.2.1.26.4. del Decreto 1625 de 2016).

ii)              “(…) las partes deberán conservar en los términos del artículo 632 del Estatuto Tributario y el artículo 46 de la Ley 962 de 2005, el contrato o documento que soporte la enajenación indirecta, donde se exprese de forma clara el precio de adquisición del activo subyacente correspondiente y los documentos mencionados en los numerales 3, 4, 5 y 11 del artículo 1.6.1.5.2. de este Decreto” (subrayado fuera del texto original) (cfr. artículo 1.2.1.26.9. ibídem).

iii)             “El enajenante indirecto del activo subyacente es el obligado al cumplimiento de la obligación de presentar las declaraciones tributarias en Colombia. La declaración del impuesto sobre la renta y complementario de ganancias ocasionales, por enajenaciones indirectas, debe ser presentada dentro del mes siguiente a la fecha de la enajenación, salvo que el enajenante indirecto sea residente fiscal en el país.

iv)             “Una vez presentada la declaración del impuesto sobre la renta y complementario de ganancias ocasionales, los enajenantes indirectos ubicados en el exterior, podrán pagar el valor que resulte en la respectiva declaración a través del mecanismo de pago habilitado, transfiriendo el valor del respectivo impuesto a la cuenta internacional del Tesoro Nacional que el Gobierno nacional indique para estos efectos” (subrayado fuera del texto original) (cfr. artículo 1.2.1.26.15. ibídem).

v)               “Los enajenantes indirectos deberán inscribirse en el Registro Único Tributario (RUT) en Colombia según lo establecido en el artículo 1.6.1.2.1. de este decreto, al igual que deberán solicitar el instrumento de firma electrónica (IFE) según lo señalado en el artículo 1.6.1.3.1. de este decreto, previamente a la presentación de la respectiva declaración” (subrayado fuera del texto original) (cfr. artículo 1.2.1.26.16. ibídem).

vi)             Por regla general, “En caso de incumplimiento de las obligaciones tributarias derivadas de una transferencia indirecta por parte del vendedor, la subordinada en territorio colombiano responderá solidariamente por los impuestos, intereses y sanciones, sin perjuicio del derecho a la acción de repetición contra el vendedor. El comprador será responsable solidario, cuando tenga conocimiento que la operación constituye abuso en materia tributaria” (subrayado fuera del texto original) (cfr. parágrafo 3° del artículo 90-3 del Estatuto Tributario)”.

Para concluir, la entidad señaló que en la normativa tributaria no se contempla una excepción a las referidas obligaciones a cargo de los vendedores en los casos en los que  la entidad extranjera enajenada cotiza en una bolsa de valores sin que se cumpla lo señalado en el parágrafo 1° del artículo 90-3 del Estatuto Tributario.

Finalmente la DIAN expuso sus consideraciones fnales de la siguiente manera:

1.      Tratándose de una enajenación indirecta, “El costo fiscal de los activos objeto de enajenación indirecta que estén en cabeza de una sucursal de sociedad extranjera será afectado con las respectivas amortizaciones y depreciaciones en los términos del Estatuto Tributario.

Por lo anterior, cuando se trate de activos depreciables y/o amortizables, la utilidad que resulte al momento de la enajenación indirecta deberá imputarse, en primer término, a la renta líquida por recuperación de deducciones. El saldo de utilidad constituye renta o ganancia ocasional, tal como lo establece el artículo 90 del Estatuto Tributario” (subrayado fuera del texto original) (cfr. parágrafo del artículo 1.2.1.26.4. del Decreto 1625 de 2016).

2.     Acorde con el inciso 2° del artículo 90-3 ibídem, el tratamiento tributario de enajenaciones indirectas es aplicable con independencia de si las partes involucradas en la mismas son relacionadas (cfr. artículo 260-1 del Estatuto Tributario, de conformidad con lo establecido en el artículo 1.2.1.26.1. del Decreto 1625 de 2016) o independientes entre sí.

3.     De evidenciarse que una operación o serie de operaciones tiene por propósito dejar sin efecto el régimen de enajenaciones indirectas, constituyendo un abuso en materia tributaria, la Administración Tributaria podrá recaracterizarlas o reconfigurarlas y, consecuentemente, desconocer sus efectos, ejerciendo las amplias facultades de investigación y fiscalización que le asisten, a la luz de los artículos 684 y 869 del Estatuto Tributario”.

Ver aquí Ficha Técnica de Concepto 1036 de 2021 *(Solo para suscriptores del Tax and Legal Times).

Ver aquí Concepto 1036 de 2021.