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En este caso la Sala expuso sus precisiones sobre la motivación de los actos administrativos que determinan los aportes parafiscales al SENA con base a pronunciamientos señalados en las sentencias del 26 de julio de 201822 y del 18 de julio de 201923 donde se refirió a los aportes al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar, que se adecuan a los efectuados a favor del SENA ya que según la entidad, ambos se liquidan sobre la misma base gravable: Nómina mensual de salario.

Así las cosas, la Alta Corporación reiteró sus argumentos:

"Motivación de los actos administrativos que determinan los aportes parafiscales al SENA Frente a la motivación de los actos de determinación de aportes parafiscales, la Sección se ha pronunciado en las sentencias del 26 de julio de 201822 y del 18 de julio de 201923 , en particular, respecto de los aportes al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar, dada su similitud con los que se sufragan a favor del SENA, pues se liquidan sobre la misma base gravable, esto es, la nómina mensual de salario (art. 17 de la Ley 21 de 1982), y que según se observa en el expediente administrativo que reposa como prueba, se ejecutan a partir de un procedimiento similar (visitas de fiscalización, liquidación de aportes como acto previo a la resolución de determinación, que al tiempo hace parte integral de la misma, etc.), por lo anterior, se reiterará en lo pertinente el criterio de decisión de los citados fallos. 

La Sala ha expuesto que el acto administrativo, como expresión de la voluntad administrativa unilateral encaminada a producir efectos jurídicos a nivel general y/o particular y concreto, se forma por la concurrencia de elementos de tipo subjetivo (órgano competente), objetivo (presupuestos de hecho a partir de un contenido en el que se identifique objeto, causa, motivo y finalidad, y elementos esenciales referidos a la efectiva expresión de una voluntad unilateral emitida en ejercicio de la función administrativa) y formal (procedimiento de expedición). También ha precisado que, ante la falta de los elementos estructurales señalados, el acto administrativo adolecería de vicios de formación generadores de invalidez, que afectan su legalidad. Ahora bien, de conformidad con el artículo 42 del CPACA, vigente para la época de los hechos, los actos administrativos que contengan decisiones que afecten a los particulares deben motivarse, pues el análisis de los hechos y razones que fundamentan la decisión garantizan el derecho de defensa y de audiencia del contribuyente. 

Así pues, la motivación constituye un elemento necesario para la validez de los actos administrativos y se concreta en las «circunstancias o razones de hecho y de derecho que determinan la expedición del acto y el contenido o sentido de la respectiva decisión»  . En la misma línea, la doctrina ha indicado que los motivos consisten «en el soporte fáctico y jurídico del sentido y alcance de la declaración o contenido del acto administrativo, así como lo que hace necesaria su expedición; y cuando por disposición de la ley los fines deben ponerse de manifiesto, aparecen en la parte motiva o considerativa del mismo»  . 

La necesidad de motivación de los actos administrativos «no se reduce a un simple requisito formal de introducir cualquier argumentación» . Por eso la Sala ha acudido al concepto de «razón suficiente» para indicar que la motivación «deberá contener, no obstante que sea sumaria, argumentos puntuales que describan de manera clara, detallada y precisa las razones de la decisión» . 

Tratándose particularmente de la motivación de los actos administrativos que determinan los aportes parafiscales, como los que se destinan al SENA e ICBF, la Sección ha considerado que «cuando el acto administrativo se dirige a calificar supuestos de hecho, como en efecto ocurre en la liquidación de obligaciones parafiscales, la motivación es insuficiente si el acto se limita a indicar la apreciación acogida por la Administración, pero sin exponer la razones que propiciaron esa conclusión. Si ello sucede, se obstaculiza la defensa del interesado, porque no habría certidumbre sobre el fundamento que da lugar a la determinación adoptada por la autoridad; al tiempo que se impediría, por falta de elementos de juicio, el control de legalidad que el juez debe ejercer sobre los actos acusados (sentencia del 26 de julio de 2018, exp. 22074, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez)»  . 

También ha puntualizado que «una pauta adecuada para determinar si la motivación de las liquidaciones tributarias resulta ser suficiente, consiste en verificar si de la lectura de la decisión y de los fundamentos fácticos y jurídicos, el destinatario del acto y quien ejerce el control de legalidad pueden extraer las razones precisas y concretas por las cuales se determinó oficiosamente la deuda y todas las circunstancias esenciales que permitan entender tal decisión y su alcance (sentencia del 23 de enero de 2014, dictada en el expediente 18522, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez)» . 

En el presente asunto, la parte demandante afirmó que los actos administrativos carecen de motivación, porque no explican siquiera sumariamente las razones que tuvo el SENA para modificar la liquidación privada de los aportes correspondientes a los ejercicios fiscales 2013 y 2014, además, que fue solo en la resolución que decidió el recurso de reposición que se justificó la determinación oficial. Luego de revisar el acto definitivo, el tribunal evidenció que en este se indicaron unos valores por el concepto de «sueldos», sobre los cuales se liquidaron las contribuciones parafiscales al SENA, y previa verificación de lo pagado por el aportante, la entidad determinó la obligación. 

Así mismo, advirtió que el acto no detalla la diferencia que se generó con la autoliquidación, por lo que no es claro a qué se debe el monto adicionado y los fundamentos jurídicos que lo sustentan. A igual conclusión llegó, luego de verificar el contenido de las actas de visita de fiscalización y de la resolución de determinación. Lo anterior, a juicio del a quo, dificultó el ejercicio de la defensa del aportante y limitó su actividad probatoria, al no poder conocer el sustento de la decisión, con lo que se vulneró el debido proceso, como lo había señalado el consorcio y sus miembros en los recursos de reposición contra el acto de determinación. 

El SENA disiente de la posición del tribunal, porque a su parecer, la resolución de determinación, los documentos que forman parte integral de la misma (acta de visita de fiscalización y liquidación), las pruebas del expediente administrativo y el ejercicio del derecho de defensa con la interposición de los recursos de reposición, desvirtúan la configuración de la causal de nulidad por falta de motivación. Sumado al hecho que los actos contienen los requisitos y elementos para predicar su validez y eficacia, pues describen los sujetos, la competencia, la voluntad, el objeto, el motivo, el mérito y la forma. Teniendo en cuenta lo anterior, procede la Sala a verificar si los actos administrativos están o no motivados. 

(..)

En esa liquidación del aporte parafiscal insoluto que surgió como resultado del procedimiento de determinación, se verificaron los aportes de los años 2011 a 2015, pero solo se calcularon diferencias en los años 2013 y 2014, que son las discutidas en el presente asunto. En las columnas correspondientes se fijó como base gravable el concepto de «Sueldos», seguidamente, se efectuó la liquidación en la que se estableció la diferencia de los valores entre los montos pagados por la demandante y los determinados por el SENA, pero sin indicación adicional sobre la causa de la diferencia. 

Para la Sala, la sola mención de las normas que consagran la exoneración de aportes al SENA e ICBF para los consorcios (art. 19 de la Ley 1739 de 2014) no permite al aportante conocer en qué consistió el ejercicio de fiscalización que dio como resultado un mayor valor a pagar. 

Y si bien, dicha liquidación hace parte integral del acto de determinación de la deuda parafiscal, esta solo contiene las cifras y el resultado de una operación aritmética, pero no la información suficiente que de cuenta de dónde proviene la diferencia entre la autoliquidación y el valor determinado por el SENA, que constituye el mayor valor a pagar que reclama la entidad, la que resultaba necesaria para que los interesados pudieran cuestionar el acto definitivo, pues en este solo se reflejó esa información en forma consolidada, manteniéndose la irregularidad advertida. 

Ahora bien, sobre el argumento de la apelación, en el sentido que en el acta de fiscalización del 28 de marzo de 2016, se indicó que la liquidación se efectuó realizando una comparación y aplicando una proporcionalidad con el pago efectuado a favor de la CCF, lo que también se reflejó en la liquidación, la Sala precisa que esta no es una razón suficiente para que el acto se entienda motivado, pues las normas que regulan la base gravable prevén que la misma se compone de la nómina mensual de salarios (art. 17 de la Ley 21 de 1982), por lo que no es viable acudir a mecanismos diferentes para hallarla. 

En ese contexto, se coincide con el tribunal en que, en este caso concreto, los actos administrativos carecen de motivación, por lo que se confirmará la sentencia de primera instancia.

Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (gastos del proceso y agencias en derecho) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas". 

Ver aquí Sentencia Consejo de Estado 26131 de 2023.

Ver aquí  ficha de Sentencia Consejo de Estado 26131 de 2023.