En este caso, la Sala juzgó:
" la legalidad de los actos acusados, por lo que corresponde establecer i) el medio para controvertir la decisión de la Administración y la legitimación por pasiva, ii) si hubo cosa juzgada respecto del cobro de la estampilla y la existencia de pronunciamientos contradictorios, iii) el hecho generador de la estampilla iv) si se configuró el pago de lo no debido y v) si procede el pago de intereses".
La Sala precisó lo siguiente:
"si bien la apelante hizo mención de la expresión “valores constantes” establecida en la Ordenanza 12 de 1997, lo cierto es que tal asunto no fue objeto de pronunciamiento por parte del Tribunal en la sentencia recurrida. Se aclara que dicho análisis solo corresponderá en caso de que se acceda al recurso de apelación y deban estudiarse los cargos de nulidad de la demanda que no fueron resueltos en la sentencia de primera instancia".
Así las cosas, entre los aspectos a estudiar, la Sala expuso sus consideraciones con relación a "el procedimiento de determinación de los tributos territoriales y la devolución de pagos de lo no debido y en exceso" :
Previo a decidir el recurso de apelación, y dado que el asunto en discusión versa sobre una estampilla del orden departamental, la Sala pone de presente que, de conformidad con el artículo 66 de la Ley 383 de 1997, los municipios y distritos “para efectos de las declaraciones tributarias y los procesos de fiscalización, liquidación oficial, imposición de sanciones, discusión y cobro relacionados con los impuestos administrados por ellos, aplicarán los procedimientos establecidos en el Estatuto Tributario para los impuestos del orden nacional”.
Por su parte, el artículo 59 de la Ley 788 de 2002, dispuso que para la administración, determinación, discusión, cobro, devoluciones y régimen sancionatorio, los departamentos y municipios debían aplicar los procedimientos establecidos en el Estatuto Tributario Nacional, destacando que el “monto de las sanciones y el término de la aplicación de los procedimientos anteriores, podrán disminuirse y simplificarse acorde con la naturaleza de sus tributos, y teniendo en cuenta la proporcionalidad de estas respecto del monto de los impuestos”.
Sobre la aplicación del procedimiento tributario nacional, la sentencia C-1114 de 2003 sostuvo “nada se opone a que el Congreso determine el procedimiento tributario a aplicar en tales entidades. Mucho más si con esa decisión se promueven mecanismos adecuados de recaudo y se facilitan condiciones equitativas para los administrados, circunstancias estas que optimizan el principio de eficiencia del tributo y que potencian la realización de uno de los derechos contenidos en el principio de autonomía de las entidades territoriales, cual es el de participar en las rentas nacionales”.
Por lo anterior, las entidades territoriales deben adecuar los procedimientos del orden nacional (libro V del Estatuto Tributario) a los tributos territoriales, de lo que se desprende que dichos entes podrán practicar liquidaciones oficiales, en ejercicio de la facultad de fiscalización e investigación que le asiste a la Administración, para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales.
En esas condiciones, las liquidaciones se expiden para verificar la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes respecto de los tributos del orden territorial o corregir los errores de las declaraciones privadas (liquidación oficial de revisión y de corrección aritmética); o para suplir su falta adelantando, para tal fin, las investigaciones necesarias para establecer la ocurrencia de hechos generadores de obligaciones tributarias en su jurisdicción, no declarados (liquidación de aforo).
Ahora, antes de la expedición de las liquidaciones oficiales debe mediar un acto previo en el que se propongan las modificaciones de las declaraciones o en el que se indique la conducta en que se incurrió, esto con el fin de que el contribuyente cuente con la oportunidad de controvertir lo expuesto por la Administración. Así mismo, la liquidación puede recurrirse con el fin de que se revise la determinación del tributo fijado por la autoridad tributaria.
Así las cosas, cuando la Administración encuentra que existen sumas por pagar o que no se ha cumplidos las obligaciones formales o sustanciales, debe acatar los supuestos de la ley e iniciar un proceso de aforo o de liquidación de revisión, cuando existiendo la obligación de declarar no se hizo o se efectuó indebidamente.
Ahora, en los eventos en que no medie el deber de declarar, la autoridad, en uso de las competencias establecidas en el artículo 42 de la Ley 1437 de 2011 (antes artículo 35 del Decreto 01 de 1984) debe fijar la obligación en acto administrativo que permita al contribuyente conocerla y controvertirla, lo anterior sin perjuicio de las facultades de expedir la factura que contenga la determinación del tributo en los términos del artículo 58 de la Ley 1430 de 2010 y demás normas complementarias.
Como se advierte, el procedimiento de determinación de las obligaciones tributarias de los contribuyentes está previamente establecido por el legislador, es reglado y especial, razón por la cual se deben surtir unas etapas específicas (descritas anteriormente) para garantizar el derecho fundamental al debido proceso y el principio de legalidad y, solo cuando la autoridad tributaria lo adelanta en esos precisos términos, se le puede exigir al administrado el cumplimiento del deber de contribuir con el financiamiento de los gastos e inversiones del Estado, de conformidad con el artículo 95 de la Constitución.
Igualmente, el trámite para la devolución de los pagos no debidos o en exceso fue establecido por el legislador, tratándose entonces de un proceso reglado, lo que se desprende del artículo 850 del Estatuto Tributario, en concordancia con los artículos 10 y 21 del Decreto Reglamentario 1000 de 1997, derogado por el Decreto 2277 de 2012 (modificado por el Decreto 2877 de 2013), siendo esta última la que rige actualmente.
Y para el ámbito territorial, específicamente el artículo 59 de la Ley 788 de 2002, citado anteriormente, dispone la aplicación de lo dispuesto en el Estatuto Tributario para el procedimiento de devolución, sin perjuicio de la facultad que les asiste a las entidades de ese orden para simplificarlo.
Así, se insiste que tanto el procedimiento de determinación de las obligaciones tributarias como el de devolución de las sumas por pagos de lo no debido o en exceso ha sido dispuesto por el legislador de manera especial, por esto solo bajo esas precisas regulaciones pueden adelantarse, lo que implica su obligatoriedad tanto para la Autoridad tributarita como para el administrado.
Teniendo en cuenta las consideraciones antes hechas, la Sala pasa a pronunciarse de manera específica frente al recurso de apelación".
Por otro lado, y con respecto al hecho generador de la estampilla en estudio, la Alta Corporación indicó:
"Mediante la Ley 334 de 1996 , se autorizó a la Asamblea Departamental de Bolívar para la emisión de la estampilla, en los siguientes términos:
“Artículo 1°. Autorízase a la Asamblea del Departamento de Bolívar para que se ordene emitir una estampilla, denominada 'Universidad de Cartagena, siempre a la altura de los tiempos', cuyo producido será destinado para la construcción, adecuación, remodelación y mantenimiento de la planta física, escenarios deportivos, bibliotecas, y demás bienes y elementos, equipos, laboratorios, que requiera la infraestructura de la Universidad de Cartagena.
Parte del recaudado será destinado al estímulo y fomento de la investigación en las distintas áreas científicas programadas por la Universidad de Cartagena.
Del total recaudado, la Universidad de Cartagena destinará hasta un veinte por ciento (20%) para atender los aportes de contrapartidas que deben cumplir la atención de la seguridad social de sus empleados.”
(…)
Artículo 7° (…)
PARÁGRAFO. Las obligaciones que se generen de los actos, contratos de obras y operaciones de los institutos descentralizados y entidades del orden nacional que funcionen en el Departamento, serán gravadas con el uso de la estampilla “Universidad de Cartagena, siempre a la altura de los tiempos”.
Adicionalmente, el legislador dispuso, en el artículo 5, que “la obligación de adherir y anular la estampilla en referencia, queda a cargo de los funcionarios departamentales, distritales y municipales que intervengan en los actos”
Ahora bien, teniendo en cuenta la atribución conferida por la ley, la Asamblea Departamental de Bolívar expidió la Ordenanza 012 de 1997, ordenando el cobro del tributo, así:
“ARTÍCULO TERCERO: Autorizase al gobernador del departamento de Bolívar, para que determine por decreto las características y tarifas y denominaciones de dicha estampilla, la cual se aplicará obligatoriamente a las siguientes actividades y operaciones que se deben realizar en el Departamento de Bolívar y en los municipios del mismo, así: a) Toda clase de contratos
- Certificados, certificaciones y paz y salvo de la Tesorería y Contraloría Departamental
- Autenticaciones de firmas de los notarios
- Solicitudes: memoriales dirigidos al Gobernador, solicitando carta de naturaleza colombiana, solicitud de publicaciones en la gaceta departamental, solicitudes de expedición de personería jurídica
- Actos y registro: Cada inscripción de establecimiento docente ante la Secretaría de Educación.
- Actos relativos a Transporte y Tránsito (…)”
La legalidad de esta ordenanza, como se dijo en la sentencia apelada, fue objeto de pronunciamiento por parte de esta Sección en sentencia del 29 de abril de 2020, exp. 22674, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, en los siguientes términos:
“De manera que el aspecto material del elemento objetivo del hecho imponible definido por el legislador [Ley 334 de 1996], que sirve de parámetro mínimo y a su vez delimita el ejercicio de la competencia que tiene la asamblea departamental para completar la estructura del hecho generador de la estampilla bajo análisis, se circunscribe a gravar «actividades y operaciones» que deban realizarse en el Departamento de Bolívar (y sus municipios) y las «obligaciones que se generen de los actos, contratos de obras y operaciones» de los institutos descentralizados y entidades del orden nacional que funcionen en el Departamento (…) En desarrollo de dicho margen de configuración conferido a la entidad territorial, la Sala destaca que los artículos 3.°, de la Ordenanza nro. 12 de 1997 y 71, de la Ordenanza nro. 11 de 2006, establecieron y especificaron como hechos gravados ciertas actividades, actos, contratos y operaciones. (…)
La Sala concluye que mediante las anteriores disposiciones, la Asamblea Departamental de Bolívar especificó los hechos gravados en el marco de la amplitud del aspecto material del elemento objetivo del hecho generador que (sic) establecido por la Ley 334 de 1996 y completó los demás elementos del hecho imponible de la estampilla no fijados por esa misma ley (i.e. sujetos pasivos, aspecto cuantitativo y temporal del impuesto). De manera que la configuración del hecho imponible incorporada en las normas acusadas no infringe el elemento esencial del tributo esbozado por la de creación de la estampilla.
Por otra parte, advierte la Sala que el artículo 5.º de la Ley 334 de 1996 establece que «la obligación de adherir y anular la estampilla en referencia, queda a cargo de los funcionarios departamentales, distritales y municipales que intervengan en los actos», de manera que la estampilla solo se causa si interviene tal funcionario en el acto documental gravado. Una norma jurídica similar se encuentra reproducida en las disposiciones jurídicas de los artículos 5.° de la Ordenanza nro. 12 de 1997 y 77 de la Ordenanza nro. 11 de 2006. Por lo cual, se estima que en este aspecto las ordenanzas controvertidas no infringen la ley de autorización.
No obstante, la Sala considera pertinente hacer claridad en que, de acuerdo con la referida norma del artículo 5. ° de la Ley 334, la estampilla reglada en los artículos bajo análisis de las ordenanzas censuradas, la intervención de un funcionario departamental, distrital o municipal en el acto, contrato o documento sujeto a gravamen hace parte de la estructura del hecho imponible de la estampilla. Por ello, la Sala declarará la legalidad condicionada de los artículos acusados, en el entendido de que el hecho generador de la estampilla solo se realiza cuando en los actos, documentos y contratos gravados interviene un funcionario departamental o municipal. (…)” (Énfasis propio).
En este orden de ideas, para la procedencia del cobro de la estampilla en cuestión es necesaria la intervención del funcionario departamental, distrital o municipal en los actos, documentos y contratos, para que se configure el hecho generador.
Para resolver el asunto, se destaca que de conformidad con el Decreto 062 de 1970, Ecopetrol era una empresa industrial y comercial del Estado, vinculada al Ministerio de Minas y Energía, calidad que fue reiterada en el Decreto 1209 de 1994. Posteriormente, con la Ley 790 de 2002, quedó organizada como sociedad pública por acciones y continuó su vinculación con el mismo ministerio y con la Ley 1118 de 2006, se estableció como una sociedad de economía mixta de carácter comercial, organizada bajo la forma de sociedad anónima del orden nacional, vinculada al Ministerio de Minas y Energía.
Así las cosas, la exportación de petróleo y sus derivados no pueden ser gravados con la estampilla, porque, dada la naturaleza de la entidad y de la operación, no intervienen funcionarios departamentales o municipales, como lo exige la Ley, presupuesto necesario para que se configure el hecho generador del tributo.
Por lo anterior, no le asiste razón a la Universidad, quien señaló que la sentencia de primera instancia interpretó indebidamente la decisión de esta Sección sobre la Ordenanza 012 de 1997, pues la intervención del funcionario es un requisito para la configuración del hecho generador, por lo que, si no se evidencia en la operación realizada, como en este caso de exportación de petróleo, no hay hecho gravable y, por ende, el pago realizado carece de causa.
Ahora, frente al argumento de la apelante, relacionado con el hecho de que Ecopetrol debía actuar como agente retenedor, se pone de presente que incluso en esa condición, al no configurarse el hecho imponible, no le puede ser exigible el pago en cuestión.
Finalmente, en relación con el daño patrimonial que sufriría la demandada, destaca la Sala que la obligación tributaria sustancial se origina al realizarse el presupuesto previsto en la ley como generador del tributo, así en el caso de la devolución por pago de lo no debido no se evalúan elementos subjetivos de quien recibió las sumas de dinero, sino que debe verificarse si se trata de un pago efectuado sin fundamento legal.
Sin perjuicio de lo anterior, se pone de presente que en el recurso de apelación se hace referencia de manera genérica al hecho que la población estudiantil se vería afectada con la devolución ordenada, empero se echa de menos material probatorio que acredite sus afirmaciones.
Comprobado, entonces, que no hay hecho generador por la ausencia de intervención de funcionario, la Sala se sustrae de la obligación de pronunciarse sobre la interpretación del Tribunal de los artículos 16 del Código de Petróleos, 27 de la Ley 141 de 1994 y la sentencia C-1071 de 2033, relacionados con la determinación de impuestos a la actividad petrolera.
Por lo anterior, no prosperan los cargos de apelación".
Ver aquí Sentencia del Consejo de Estado 26146 de 2023.
Ver aquí ficha de la Sentencia del Consejo de Estado 26146 de 2023.