Como lo anunciamos el pasado viernes 23 de junio en nuestro Tax and Legal Times  el Consejo de Estado declaró la NULIDAD de la expresión «para la producción de bienes y/o servicios» como parte de las características para que un bien se considere "activo fijo real y productivo" para efectos del descuento tributario del Art. 258-1 del ET.

Al respecto debió analizar si el demandado "excedió su potestad reglamentaria y vulneró el derecho de igualdad y los principios de eficiencia y equidad, al incluir dentro de las características para que un activo sea fijo real y productivo a los efectos del descuento tributario del artículo 258-1 del ET el que este fuera «para la producción de bienes y/o servicios», lo cual, a juicio de la demandante, dejaría sin dicho beneficio a actividades productoras de renta de otros sectores como sería la comercial". 

Por otro lado, esta fue la posición de la actora:  " la parte de la disposición enjuiciada limita la aplicación del beneficio tributario, fijado en el artículo 258-1 del ET, para los activos que participen de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente para la producción de bienes y/o servicios, excluyendo expresamente los empleados en el desarrollo de actividades productoras de renta que sean comerciales". 

Así las cosas, estas fueron las consideraciónes de la Sala para conlcuir que el Gobierno exedió su potestad reglamentaria: 

"(...)

Dadas esas posiciones, debe la Sala determinar si el Ministerio de Hacienda y Crédito Público excedió su potestad reglamentaria y vulneró el derecho de igualdad y el principio de equidad, al haber determinado que el descuento en renta por el IVA soportado en la adquisición de activos fijos reales productivos estaba acotado a los responsables del IVA siempre que fuera «para la producción de bienes y servicios», lo cual, a juicio de la actora, excluye actividades productoras de renta de otros sectores económicos, como sería la comercialización.

3- La potestad reglamentaria, facultad constitucional (artículo 189.11 de la Carta) conferida al Gobierno, como órgano supremo de Administración, está dirigida a facilitar la ejecución de la ley, por lo que su ejercicio presupone la existencia de una norma con rango de ley, al cual le debe sujeción, de manera que «el reglamento no puede alterar o modificar el contenido y el espíritu de la ley, ni puede dirigirse a reglamentar leyes que no ejecuta la administración, así como tampoco puede reglamentar materias cuyo contenido está reservado al legislador.

De esta forma, la reglamentación emana en cuanto potestad, a la necesidad de precisar el alcance en la ejecución o cumplimiento de la ley, por lo que la norma reglamentaria debe estar acorde con esta, pues la adopción de condiciones no previstas en el dispositivo legal implicaría arrogarse la facultad configurativa de la ley, cuando lo cierto es que dicha función está reservada al legislador. 

3.1- Precisado lo anterior, partirá la Sala del contenido del artículo 258-1 del ET, el cual prevé para los responsables y no responsables del IVA (sentencia C-379 de 2020, MP: Antonio José Lizarazo Ocampo), la posibilidad de descontar del impuesto sobre la renta, el IVA pagado por la adquisición, construcción o formación e importación de activos fijos reales productivos, incluyendo el asociado a los servicios necesarios para ponerlos en condiciones de utilización, en el año en el que se efectúe su pago, o en cualquiera de los períodos gravables siguientes. Respecto de los activos fijos reales productivos formados o construidos, determina que el IVA podrá descontarse en el año gravable en el que el activo se active y comience a depreciarse o amortizarse, o en cualquiera de los períodos gravables siguientes. Asimismo, precisa que el descuento referido procede en el caso en que los activos fijos reales productivos se hayan adquirido, construido o importado a través de contratos de arrendamiento financiero o leasing con opción irrevocable de compra, supuesto en el cual el descuento procede en cabeza del arrendatario. Finalmente, advierte que el IVA de que trata esta disposición no podrá tomarse simultáneamente como costo o gasto en el impuesto sobre la renta ni será descontable del IVA.

3.2- Por otro lado, la exposición de motivos del Proyecto de Ley nro. 278 de 2019, que derivó en la Ley 2010 de 2019 (y que coincide con la exposición de motivos del Proyecto de Ley nro. 240 de 2018, que sustentó la Ley 1943 de 2018, declarada inconstitucional por la Corte Constitucional, mediante sentencia C-481 de 2019), señala que: «dado que el IVA se establece sobre el consumo, la imposibilidad de descontar plenamente el IVA en la compra de los bienes de capital (…) castiga de manera importante la inversión. Bajo esta circunstancia, el IVA (…) representa un costo adicional para las empresas, que afecta su productividad (…) este impuesto distorsiona las decisiones de producción de los empresarios, fomentando la implementación de métodos menos intensivos en capital y/o alterando los precios relativos de los bienes más intensivos en capital. En particular, lo que puede ocurrir es que el productor traslada ese mayor costo al precio del producto (…), con el fin de recuperar en el tiempo esperado su inversión. Sin embargo, esto está sujeto a las características de la empresa, en cuanto a tamaño, poder de mercado y elasticidad precio de la demanda del bien que produce. Si las condiciones de mercado impiden que el costo se pueda trasladar al precio, es posible que la inversión no se lleve a cabo (…) en promedio las firmas que utilizaron dicho beneficio [el IVA pagado podía ser llevado como impuesto descontable en el siguiente periodo al hecho económico] realizaron una inversión mayor (…) frente a las empresas manufactureras que no hicieron uso de este (…) se propone desmontar uno de los desincentivos más gravosos para la inversión en bienes de capital, que deriva de la imposibilidad de recuperar plenamente el IVA pagado en su adquisición, importación, construcción o formación, como sucede en los países que compiten con Colombia como receptores de inversión del exterior o doméstica».

3.3- Ahora bien, esta corporación, en sentencia del 23 de marzo de 2006 (exp. 15086, CP: Ligia López Díaz) al analizar la definición de activo fijo real productivo, en el marco del tratamiento de deducción previsto para la inversión en este tipo activos en el artículo 158- 3 del ET (derogado por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016), indicó que «la condición sobre la cualidad de "productivos", prevista en la ley para que proceda la deducción, implica que entre lo producido y los bienes empleados para ello, debe existir una relación directa y permanente, de suerte que sean indispensables para su ejecución. Ello necesariamente excluye los activos fijos que participan de manera indirecta en el proceso productivo, como son los muebles y equipos destinados a la parte administrativa y gerencial, a que alude la accionante». 

4- En el contexto anterior, se precisa destacar que el artículo 258-1 del Estatuto Tributario, solo se refirió a activos fijos reales productivos, sin vincularlos en ninguna forma a la producción de bienes y servicios. Una cosa es que el activo fijo sea productivo y otra que es que participe en la producción de bienes y servicios, productivo es que coadyuve en la actividad productora de renta. Tampoco la disposición circunscribió el beneficio a unos determinados sectores económicos. 

Cabe igualmente destacarse que la noción de estos activos no es novedosa en la regulación tributaria, la misma ya había sido utilizada por el legislador a efectos de otros beneficios, como fue el caso de la deducción del valor del activo propiamente tal que consagraba el artículo 158-3 ejusdem, oportunidad para la cual, su alcance no estuvo restringido a los sectores productivos de bienes y servicios, sino que se reconoció y aplicó indistintamente del sector económico de los contribuyentes, mismo contexto de la la sentencia del 24 de mayo de 2007 (exp. 14898, CP: Juan Ángel Palacio Hincapie), que invoca el demandado en la contestación de la demanda. 

Ahora bien, observa la Sala que la exposición de motivos del artículo 258-1 del ET pone de presente que el referido descuento fue creado con la finalidad de mejorar la competitividad empresarial, para lo cual aludió a apartes del informe de 2015 de la Comisión de Expertos para la Equidad y la Competitividad Tributaria, según el cual, la imposibilidad de descontar el IVA soportado -impuesto descontable- en la compra de bienes de capital «castigaba» ese tipo de inversión, porque era un costo adicional que debía asumirse y ello afectaba la productividad, razonamiento que aplica respecto de los activos fijos adquiridos para el desarrollo de cualquier actividad económica, no solo para los productores de bienes y servicios, pues la prohibición de descontar el IVA incurrido aplica para la generalidad de bienes que tengan la connotación de activos fijos. De manera que la alusión a productores y a bienes de capital que destaca la entidad demandada, como efectuada en la exposición de motivos, solo corresponde a una mera referencia a uno de los sectores productivos, sin que ello pueda ser entendido como excluyente respecto de los demás sectores económicos. Si esa hubiere sido la voluntad legislativa, así lo hubiera señalado el artículo 258-1 ibidem. 

En ese orden, se precisa que la calidad de «activo productivo» implica una relación directa y permanente entre el bien empleado y la actividad productora de renta sin distinguir en el sector económico en que el contribuyente se desenvuelva (sea industrial, comercial, de servicios, entre otros), pues, a diferencia del entendimiento de la contraparte en este juicio, la norma no está acotada para contribuyentes de cierto sector económico, por lo que, la expresión «para la producción de bienes y/o servicios» excede la potestad reglamentaria, al restringir la aplicación del beneficio respecto de otros sectores económicos, entre ellos el comercial, en tanto esto no fue previsto en la ley. Establecido el exceso en la potestad reglamentaria, lo que resulta suficiente para anular los apartes acusados de la disposición, la Sala se relevará de analizar los demás cargos planteados en la demanda." 

Ver aquí Sentencia Consejo de Estado 25688 de 2023.

Ver aquí ficha Sentencia Consejo de Estado 25688 de 2023.