En esta oportunidad, el Consejo de Estado resolvió el siguiente problema jurídico:
"(...) Así, corresponde establecer si la devolución pedida por la demandante provino de
pagos en exceso y si, por tanto, estaba supeditada a corregir las declaraciones. De
prosperar la impugnación promovida por el extremo pasivo de la litis, se tendrán que
abordar los cargos de la demanda no resueltos por el a quo, sobre enriquecimiento sin
causa a favor del Estado y vulneración del derecho a la igualdad y al debido proceso. Esto,
en la medida en que la demandante carecía de interés para apelar la providencia porque
se había declarado la prosperidad de su pretensión.(...)"
Así las cosas, la Sala precisó los siguientes conceptos:
"Dichos pronunciamientos reiteraron que la diferenciación conceptual entre «pago en
exceso» y «pago de lo no debido», según la cual habrá pago en exceso cuando la
obligación tributaria sustancial nace conforme a disposiciones normativas válidas, pero la
cuantía de la prestación autoliquidada y pagada supera el valor al que se está obligado.
En cambio, el pago de lo no debido obedece a la ausencia de normas que prescriban una
obligación a cargo del sujeto pasivo, lo que también ocurre cuando el precepto conforme
al cual se determinó el tributo es expulsado del ordenamiento en un momento posterior a
aquel en el cual se liquidó el impuesto, por efecto de una decisión judicial.
Para la Sala, cuando se trata de pago en exceso, la falta de corrección de la declaración
dentro del plazo legal impide la configuración de un título para obtener la devolución del
mayor valor pagado, aunque la solicitud de devolución se formule en tiempo.
5- Señaladamente, se ha determinado que, si el mayor valor del ICA pagado por una
empresa de servicios temporales proviene de ingresos obtenidos por trabajadores en
misión, la suma indebida constituye un «pago en exceso», pues la contribuyente sí realiza
el hecho generador del tributo territorial; por lo cual la procedencia de la devolución estará
supeditada a que se corrija la respectiva liquidación privada. Así, aunque el incorrecto
cálculo tributario se haya sustentado en doctrina oficial posteriormente anulada por esta
jurisdicción como ocurrió en el sub lite."
Teniendo en cuenta lo anterior, consideró en el caso en concreto:
"6. Como se anotó en el 3.º fundamento jurídico de esta providencia, la pretensión de la demandante no se sustenta en la declaración de nulidad de una norma jurídica, pues, como reconoce, las disposiciones aplicables a su autoliquidación (analizadas en la citada sentencia del 02 de mayo de 2013) permanecieron inalteradas hasta la entrada en vigor de la Ley 1430 de 2010, que estableció una base gravable especial para las empresas de servicios temporales. Lo que motivó la petición en cuestión fue la anulación de la doctrina administrativa que planteaba que estaban gravados con el ICA los ingresos generados por trabajadores en misión (hecho que no debaten las partes). En consecuencia, según el criterio de decisión establecido en la jurisprudencia que se reitera, la Sala encuentra que los pagos realizados por la actora se enmarcan en el concepto de «pagos en exceso», que no en el de «pagos de lo no debido», por lo cual la solicitud de devolución que formuló debía estar precedida por la corrección de las declaraciones que sustentaban su petición. Como ese requisito no se atendió -ya que las mismas habían adquirido firmeza-, se observa que la solicitud de devolución carece de sustento jurídico. Prospera el cargo de apelación de la demandada.
7- La anterior determinación basta para desvirtuar el fundamento jurídico del fallo de primera instancia. Así, como se anunció en el fundamento 2°. de esta providencia, la Sala pasa a pronunciarse sobre los cargos de la demanda que no fueron abordados por el a quo.
7.1. En estos se plantea, en primer lugar, que la decisión de la demandada conlleva un enriquecimiento sin causa a favor del fisco, por lo cual tendría que anularse la actuación acusada. Al respecto -como se expresó en los precedentes que se reiteran- cabe destacar que el criterio jurisprudencial antes citado, que condujo a revocar la decisión del tribunal, parte de considerar que la existencia de un pago en exceso -institución que, de suyo, supone un enriquecimiento sin causa- no releva a los contribuyentes de la carga de corregir las declaraciones que contengan cálculos equivocados, cuando pretendan obtener el reembolso de los mayores valores pagados. Sucede así, porque la corrección de la declaración errada es la que permite corroborar el monto pagado en exceso. No prospera el cargo.
7.2. Por último, sostiene la actora que la exigencia objeto de debate vulneraría el debido proceso y la pondría en desventaja frente a otros sujetos que obtuvieron devoluciones sin corregir las declaraciones que originaron pagos indebidos, así como frente a quienes desconocieron la doctrina oficial de la entidad demandada. Empero, -como se adujo en los precedentes que se reiteran- ninguna de dichas situaciones entraña una violación de los derechos a la igualdad o al debido proceso que permita anular los actos acusados.
En efecto, ocurre que, respecto del primer grupo de sujetos con el que plantea la comparación, se encuentra en una situación jurídica distinta, pues, como se expuso en el 4.º fundamento jurídico, en el ámbito tributario el «pago de lo no debido» acarrea consecuencias diferentes al «pago exceso», dado que no requiere la corrección de la declaración errada a efectos de que proceda la devolución del monto procurado. Y, de otro lado, el reproche relativo al segundo grupo de sujetos versa sobre una circunstancia hipotética externa al contenido de la decisión administrativa juzgada (i.e., el desatender la doctrina oficial), que no fue acreditada en el proceso. No prospera el cargo."
Ver aquí Sentencia del Consejo del Estado 26133 de 2023.
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