​

En esta ocasión, le correspondió al Consejo de Estado decidir sobre: "el recurso de apelación interpuesto por la demandante y la demandada, la Sala decide si Bancolombia, como entidad autorizada para recaudar, incurrió o no en el hecho sancionable del artículo 674 del ET por errores de verificación en el nombre o razón social de la información entregada, relacionada con el recaudo de tributos nacionales en el año 2009 y si se procedía calcular la sanción como lo hizo la sentencia apelada.

También corresponde a la Sala definir si Bancolombia incurrió en la conducta sancionada por extemporaneidad en la entrega de información en medios magnéticos, prevista en el artículo 676 del ET."

A continuación, las consideraciones de la Sala:

"Valga aclarar que no procede pronunciarse sobre la sanción por inconsistencias en la información (artículo 675 del ET). Lo anterior, porque la decisión del Tribunal en este punto, que incluyó la graduación de la sanción, no fue apelada por la DIAN. Por su parte, la actora se limitó a alegar que el hecho sancionado no causó daño a la administración tributaria. Sin embargo, no justificó su alegato ni señaló razones de fondo con las que intente desvirtuar que cometió la infracción, como lo concluyó la sentencia apelada. En ese sentido, se mantiene la sanción que impuso el Tribunal por violación del artículo 675 del ET.

La Sala tampoco se pronuncia sobre la sanción por extemporaneidad en la entrega física de documentos (art. 676 ET), porque la demandante no la cuestionó en este proceso. Por tanto, se mantiene la sanción impuesta en los actos demandados.

Por último, no cabe pronunciamiento alguno frente  a los nuevos cargos de nulidad planteados por la actora en el recurso de apelación, en relación con la sanción del artículo 676 del ET, referidos a que el alcance de su obligación  se cumple con la entrega de los documentos en medios magnéticos y no con la lectura de estos por la autoridad tributaria y a que la liquidación de la sanción por extemporaneidad debe efectuarse desde la fecha en que la administración comunicó el rechazo de la información en medios magnéticos hasta la fecha en que el banco presentó nuevamente la información en debida forma. Lo anterior, por cuanto estos argumentos no fueron formulados en la demanda, por lo que resolverlos en segunda instancia desconocería el principio de congruencia de la sentencia y los derechos al debido proceso y a la defensa y contradicción de la contraparte.

Previas las anteriores precisiones, la Sala modifica el restablecimiento del derecho y en lo demás, confirma la sentencia apelada, según el siguiente análisis: 

2.1. Sanción por errores de verificación (artículo 674 del ET). Principio de favorabilidad. 

Entre las sanciones en las que pueden incurrir las entidades autorizadas para recaudar impuestos, está la sanción por errores de verificación, contemplada en el artículo 674 del ET. Para el caso que ocupa la atención de la Sala, el texto vigente para la época de los hechos aquí discutidos (antes de la modificación introducida por la Ley 1819 de 2016), era el siguiente:  

"Artículo 674. Las entidades autorizadas para la recepción de las declaraciones y el recaudo de impuestos y demás pagos originados en obligaciones tributarias, incurrirán en las siguientes sanciones, en relación con el incumplimiento de las obligaciones derivadas de dicha autorización: 

1. Hasta 1 UVT por cada declaración, recibo o documento recepcionado con errores de verificación, cuando el nombre, la razón social o el número de identificación tributaria, no coincidan con los que aparecen en el documento de identificación del declarante, contribuyente, agente retenedor o responsable. […]"

Con fundamento en la norma parcialmente transcrita, mediante Resolución 01085 de 12 de octubre de 2011, la DIAN impuso a Bancolombia sanción por $282.494.544 por errores de verificación, respecto de 11.888 documentos. Y por Resolución 07359 de 2 de octubre de 2012, como consecuencia del recurso de reposición, la DIAN descontó 500 documentos por no incurrir en error. Así, la DIAN determinó finalmente que hubo errores en 11.388 documentos y ajustó el valor de la sanción a $270.613.044.

En esta instancia, la discusión se centra, en esencia, en si procede la sanción del artículo 674 numeral 1 del ET, respecto de los documentos que presentan solo diferencias en el nombre o razón social y en los que el NIT es correcto, al igual que la forma en que el Tribunal graduó la sanción. No es un hecho discutido que procedía la sanción por los documentos que fueron recaudados por la actora con error en el NIT del declarante. 

Sobre el total de documentos frente a los que se impuso sanción por errores de verificación (art. 674 ET), las partes toman como referencia la resolución sanción (11.888), lo que no es procedente, puesto que ese acto fue modificado por la resolución que resolvió la reposición, precisamente para disminuir a 11.388 el número de documentos con errores y reducir, así, la sanción. Ello, porque encontró que 500 documentos no tenían errores.

Valga precisar que de esos 500 documentos que no tenían error, solo 7 eran por el NIT y los restantes 493, por errores en el nombre o razón social, según puede observarse de la relación que hizo la demandada en ese acto administrativo y que la actora no controvirtió. 

Lo anterior para efectos de totalizar el número de documentos que presentan errores en el NIT. Así, si la demandante indica que eran 102, tomando como referencia la resolución sanción, sin que la demandada objetara dicha cifra, de ese número deben restarse los 7 que se descartaron en la resolución 007359, que resolvió la reposición. De esa forma, de los 11.388 documentos con errores, 95 documentos tienen errores en el NIT y los restantes 11.293, corresponden a errores en el nombre o razón social, como se advierte en el siguiente cuadro:

Ahora bien, en atención a los argumentos de Bancolombia, correspondería determinar si era procedente la sanción del artículo 674 del ET frente a los 11.293 documentos recaudados con errores en el nombre o razón social, de acuerdo con el acto que resolvió el recurso de reconsideración contra la resolución sanción. 

Sin embargo, frente a los 11.293 documentos con errores en el nombre o razón social, se impone revocar la sanción impuesta, en virtud del principio de favorabilidad en materia sancionatoria (artículo 282, parágrafo 5, de la Ley 1819 de 2016), que se aplica "aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior". 

Lo anterior, teniendo en cuenta el criterio de la Sala, reiterado en varios pronunciamientos, según los cuales, por favorabilidad, es procedente aplicar el artículo 674 del ET en la redacción modificada por el artículo 295 de la Ley 1819 de 2016. Esa disposición en su texto modificado señala lo siguiente:

"ARTICULO 674. ERRORES DE VERIFICACIÓN. <Artículo modificado por el artículo 295 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:> Las entidades autorizadas para la recepción de las declaraciones y el recaudo de impuestos y demás pagos originados en obligaciones tributarias, incurrirán en las siguientes sanciones, en relación con el incumplimiento de las obligaciones derivadas de dicha autorización:

1. Diez (10) UVT por cada declaración o documento recepcionado con errores de verificación, cuando el número de identificación tributaria no coincida con el consignado en el Registro Único Tributario, RUT, del declarante, contribuyente, agente retenedor o responsable.

2. Diez (10) UVT por cada declaración o documento recepcionado sin el diligenciamiento de la casilla de la firma del declarante o de quien lo representa.

3. Diez (10) UVT por cada formulario recepcionado cuando el mismo deba presentarse exclusivamente a través de los servicios informáticos electrónicos de acuerdo con las resoluciones de prescripción de formularios proferidas por la Administración Tributaria, salvo en los eventos de contingencia autorizados previamente por la DIAN.

4. Cinco (5) UVT por cada número de registro anulado no informado que identifique una declaración, recibo o documento recepcionado."

La norma transcrita derogó la sanción por errores de verificación respecto de las infracciones del nombre o la razón social y se mantiene frente a errores en el NIT (cuando el NIT no coincida con el registrado en el RUT del sujeto pasivo o responsable).

La Sección ha precisado que la derogatoria de la infracción después de la ocurrencia de los hechos discutidos, trae como consecuencia la exoneración del infractor, en aplicación del principio de favorabilidad.

En consecuencia, en virtud del principio de favorabilidad en materia sancionatoria administrativa, que puede ser aplicado de oficio, se levanta la sanción impuesta en los actos acusados, en relación con los 11.293 documentos en los que las partes están de acuerdo en que se sancionaron errores por el nombre o razón social, dado que ese supuesto de hecho ya no es sancionable. 

En ese sentido, la sanción se mantiene solo respecto de los 95 documentos que tienen errores en el NIT, infracción que continúa vigente.

2.1.1. Cálculo de la sanción por errores de verificación en el NIT Corresponde analizar los argumentos de apelación planteados por la demandada, en relación con la forma en que el Tribunal calculó la sanción frente a los 95 documentos con errores de verificación por el NIT, respecto de los cuales la sanción continúa vigente, como se indicó. 

Sobre el particular, la Sala reitera el criterio expuesto en sentencia del 9 de septiembre de 2021 que decidió un asunto similar, entre las mismas partes, pero por el periodo de recaudo 2010.

En ese pronunciamiento se explicó que el artículo 43 de la Resolución 478 del 26 de enero de 2000, modificado por el artículo 3° de la Resolución 9483 del 17 de noviembre del mismo año, instituye como fórmula para calcular las sanciones previstas en el artículo 674 del ET la siguiente: "(Tls xVL2)», donde Tls corresponde al "Número total de incumplimiento o errores sancionables" y VL2 al "Valor base de liquidación", previsto en el artículo 674 del ET, es decir, "hasta 1 UVT por cada declaración, recibo o documento recepcionado con errores", que en este caso corresponde a la tarifa dispuesta en el texto vigente antes de la modificación introducida por el artículo 295 de la Ley 1819 de 2016, por ser más favorable para la demandante.

La referida fórmula fue objeto de control de legalidad por esta Sección que, en sentencia del 7 de diciembre de 2004 consideró que no incluye "criterios de gradualidad distintos a los previstos en la ley", puesto que el artículo 674 del ET limita la discrecionalidad del funcionario, al establecer que la sanción (1 UVT) se aplica por cada documento recibido con errores de verificación, con lo cual se fijan "unos lineamientos de razonabilidad muy precisos y que atienden los criterios de justicia contemplados en el artículo 683 del Estatuto Tributario", que impiden "introducir razonamientos adicionales que tiendan a valorar otras circunstancias particulares diferentes a las señaladas en la norma" . 

Así, la Sección precisó que la expresión "hasta" obliga a graduar la sanción. No obstante, en la sanción por los errores de verificación, los criterios de gradualidad son los previstos en el artículo 674 del ET. 

Ahora bien, conforme con el artículo 189 del CPACA, así como el artículo 175 del CCA (vigente cuando se expidió la sentencia de 7 de diciembre de 2004), las sentencias que niegan la nulidad producen efectos de cosa juzgada erga omnes en relación con las normas jurídicas analizadas.   

De forma que, según el criterio de la Sala que aquí se reitera (sentencia del 9 de septiembre de 2021), el fallo del 7 de diciembre de 2004 tiene efectos de cosa juzgada erga omnes, en cuanto señala que no se desconoce el principio de proporcionalidad cuando se liquida la sanción por errores de verificación del artículo 674 del ET con la fórmula del artículo 43 de la Resolución 478 del 2000 (modificado por el art. 3 de la Resolución 9483/2000).

Conforme con lo anterior, como lo señaló la DIAN en el recurso de apelación, el Tribunal erró al calcular la sanción en cuestión teniendo en cuenta "la proporción del error en la totalidad de los documentos entregados", puesto que ello implica revivir un debate cerrado con efectos de cosa juzgada, porque la aplicación de la fórmula con base en 1 UVT por documento que presenta errores cumple con el principio de proporcionalidad de la sanción.

Por tanto, prospera el cargo de apelación de la demandada y corresponde determinar la sanción, en razón de 1 UVT (vigente para la época de los hechos) por cada documento con error de verificación, los cuales ascienden a 95 documentos, como se explicó. En esos términos, el monto de la sanción procedente se calcula así:

Según lo expuesto, la sanción por errores de verificación procedente en este caso es de $2.257.485.

No se hace pronunciamiento alguno frente al cálculo de la sanción por inconsistencias en la información (art. 675 ET) realizada por el Tribunal porque, como se precisó, la DIAN no expuso argumentos de inconformidad concretos en ese punto. En consecuencia, se mantiene la sanción fijada por el Tribunal en $7.903.926.

2. Sanción por entrega extemporánea de medios magnéticos (artículo 676 del ET)

El artículo 676 del ET contempla la sanción para las entidades recaudadoras que no cumplan con la entrega de la información en medios magnéticos dentro de los plazos fijados para ello. El texto vigente para la época de los hechos en discusión (antes de la modificación introducida por la Ley 1819 de 2016), disponía lo siguiente:

"Artículo 676. EXTEMPORANEIDAD EN LA ENTREGA DE LA INFORMACIÓN.

Cuando las entidades autorizadas para recaudar impuestos, incumplan los términos fijados por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, para entregar a las Administraciones de Impuestos los documentos recibidos, así como para entregarle información en medios magnéticos en los lugares señalados para tal fin, incurrirán en una sanción hasta 20 UVT por cada día de retraso."

Esta Sección ha precisado que para que se entienda cumplida la entrega oportuna de la información a cargo de las entidades autorizadas para recaudar, es necesario que la información presentada atienda a los requerimientos ordenados por la autoridad tributaria, de forma tal que sea apta para alcanzar el fin que la Administración persigue.

En los actos demandados, la DIAN impuso a la actora una sanción de $602.135 por la entrega extemporánea de los documentos en medios magnéticos.

En primera instancia, el Tribunal advirtió que la demandante no acreditó que la información se entregó a tiempo.

En la apelación, la actora insiste en que no existió la extemporaneidad, pues entregó la información oportunamente y la administración rechazó la información debido a eventos que no le son imputables, como dificultades con "LLAVEARC, CRUCEARC y ADHESIVO". 

Por el contrario, la demandada insistió en que para que la información se entienda entregada debe ser apta para los fines que se persiguen, condición que no fue satisfecha por la demandante porque si bien la actora efectuó un reporte inicial dentro del plazo fijado para el efecto, ese reporte se rechazó al encontrar diferencias entre el "archivo de recaudo en caja" y la información remitida, lo que impidió que se pudiera conocer dicha información de manera oportuna. 

Al respecto, la Sala precisa que el hecho sancionable con la extemporaneidad es la entrega a la DIAN, por fuera del plazo, de la documentación recibida de los contribuyentes. Sin embargo, esa entrega es calificada, por cuanto deben cumplirse los parámetros establecidos para tal efecto. De manera que si la entidad recaudadora desconoce tales parámetros e impide que la administración pueda acceder a la información remitida, se entiende como no presentada hasta tanto se envíe con el cumplimiento de estos.

En ese sentido, la Sala observa que los conceptos de rechazo identificados obedecen a diferencias entre el archivo de recaudo en caja, que genera la entidad autorizada por cada día de recaudo, según los criterios señalados en la Resolución 5598 del 13 de diciembre de 2004 (entonces vigente), y los formularios que son grabados en medios magnéticos, bien porque tales documentos no se encontraban en el archivo de caja "LLAVEARC", porque habían sido cruzados con el archivo de caja "CRUCEARC" o porque no coincidían con el archivo de caja "ADHESIVO". Esos hechos, según la demandada, evidencian la extemporaneidad sancionada, puesto que prueban que no se presentó la información correspondiente a una determinada fecha, lo que no se controvierte por la actora. Además, la demandante no probó que la información en medios magnéticos fue enviada dentro de los plazos señalados para tal efecto y que su rechazo se dio por causas ajenas a su actuación. 

Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación, en tanto la actora no logró acreditar la improcedencia de la sanción por extemporaneidad en medios magnéticos del artículo 676 del ET ($602.135). Además, se mantiene la sanción de $723.000 por entrega extemporánea en medios físicos porque no se discutió en este proceso. 

En suma, procede ajustar el monto total de la sanción a cargo de la demandante teniendo en cuenta que la sanción por errores de verificación respecto de los documentos por errores en el NIT (artículo 674 del ET) se fijó en $2.257.485. 

Además, se mantiene la sanción determinada en la sentencia apelada por inconsistencias en la información (art 675 del ET), que el Tribunal calculó en $7.903.926. Y se mantienen las sanciones por extemporaneidad en la entrega física (($723.000) y magnética ($602.135) de documentos que impuso la DIAN en los actos acusados (artículo 676 del ET). 

En consecuencia, el total de la sanción a cargo de la actora es la siguiente: 

En definitiva, en los términos expuestos, la Sala modifica el numeral segundo de la sentencia apelada y, a título de restablecimiento del derecho, fija la sanción total a cargo de la actora en la suma de $11.486.546. En lo demás , confirma la sentencia apelada."

Ver aquí Sentencia 21161 de 2023.

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