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En esta ocasión, le correspondió al Consejo de Estado decidir: "si la comparación patrimonial prevista en el artículo 236 del ET debe hacerse entre los patrimonios líquidos declarados por el contribuyente en el año fiscalizado y el inmediatamente anterior, como lo alega el demandante, o si es factible que se comparen el patrimonio líquido declarado y el patrimonio líquido determinado oficialmente por la Administración tributaria." 

A continuación, las consideraciones de la Sala:

"Para resolver el problema jurídico planteado, la Sala reiterará el criterio de decisión fijado en anteriores oportunidades, en los que se decidieron cuestionamientos similares. 

La renta por comparación patrimonial, prevista en el artículo 236 del ET, cuya fuente original es el artículo 74 del Decreto 2053 de 1974, dispone que, cuando la suma de la renta gravable, las rentas exentas y la ganancia ocasional neta resultare inferior a la diferencia entre el patrimonio líquido del último período gravable y el patrimonio líquido del período inmediatamente anterior, dicha diferencia se considera renta gravable, a menos que el contribuyente demuestre que el aumento patrimonial obedece a causas justificativas. 

A su turno, el artículo 237 del ET, prevé cómo se determina dicha renta, señalando que, a la renta gravable se adicionará el valor de la ganancia ocasional neta y las rentas exentas, suma de la que se sustrae el valor de los impuestos de renta y complementarios pagados durante el año gravable, y que, en "lo concerniente al patrimonio se harán previamente los ajustes por valorizaciones y desvalorizaciones nominales".

Por su parte, el artículo 91 del Decreto 187 de 1975 (compilado en el artículo 1.2.1.19.2 del Decreto Único Reglamentario en materia tributaria 1625 de 2016), norma reglamentaria del artículo 236 del ET, señala lo siguiente:

"Artículo 91.  Para efectos de la determinación de la renta por comparación de patrimonios, a la renta gravable se adicionará el valor de la ganancia ocasional neta (...) y las rentas exentas.  De esta suma se sustrae el de (...) los impuestos de renta y complementarios, ...pagados durante el año gravable incluyendo retención y anticipo efectivamente pagado.

Si este resultado es inferior a la diferencia entre los patrimonios líquidos declarados en el año gravable y en el ejercicio inmediatamente anterior, previos los ajustes por valorizaciones y desvalorizaciones nominales, incluyendo los reavalúos autorizados en los artículos 51 y 52 del decreto 2247 de 1974 dicha diferencia se tomará como renta gravable, a menos que el contribuyente demuestre las causas justificativas del incremento patrimonial".

Al respecto, la Sección ha señalado que "el sistema de comparación patrimonial desde su implementación como método de fiscalización para gravar el excedente no justificado de la diferencia de los patrimonios líquidos de los dos últimos años en relación con las rentas obtenidas en el último período gravable, debe entenderse como la posibilidad por parte de la administración tributaria de realizar los cálculos señalados en el artículo 236 del Estatuto Tributario así como los indicados en el inciso 1º del artículo 91 del Decreto 187 de 1975 sobre los patrimonios líquidos declarados por el contribuyente, sobre la renta y ganancia ocasional respectiva" 

Así, se reitera en esta oportunidad que el sistema de determinación de la renta por comparación patrimonial debe hacerse entre el patrimonio líquido del año anterior y el declarado en el periodo fiscalizado, lo que excluye la posibilidad de que se tome en este último caso, el patrimonio líquido determinado de forma oficial por la Administración tributaria. 

En el caso concreto, la Sala constata que, a través de los actos demandados, la DIAN modificó del impuesto sobre la renta del demandante, correspondiente al año gravable 2010, y estableció la renta por el sistema de comparación patrimonial, para lo cual comparó el patrimonio líquido determinado de forma oficial con el declarado por el contribuyente en el año inmediatamente anterior, lo cual es impropio, a la luz de las anteriores consideraciones. 

Teniendo en cuenta lo anterior, se advierte que la Administración al establecer la renta por comparación patrimonial desconoció lo previsto en los artículos 236 del ET y 91 del Decreto 187 de 1975 (compilado en el artículo 1.2.1.19.2 del Decreto Único Reglamentario en materia tributaria 1625 de 2016)".

Ver aquí sentencia 26371 de 2023

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