En esta ocasión, el Consejo de Estado resolvió el siguiente problema jurídico:
"En los términos de los recursos de apelación interpuestos por las partes, la Sala
determinará: (i) si los pactos de exclusión salarial aportados en sede judicial son
susceptibles de ser valorados, (ii) si los conceptos «PROVISIÓN VACACIONES PARA
PROMEDIOS» y «CUBRIMIENTO INCAPACIDAD EG» son o no salario, (iii) si procede la
devolución de aportes pagados en exceso y (iv) si se debe condenar en costas a la
UGPP."
Así las cosas, la Sala consideró:
"1. Oportunidad probatoria en vía judicial. Reiteración jurisprudencial
Sobre la oportunidad de aportar pruebas, es criterio reiterado de la Sección la admisibilidad en el proceso judicial de aquellas no presentadas en sede administrativa. Esto es así, en virtud del principio de libertad probatoria y el consecuente derecho que le asiste a las partes de aportar los medios de prueba necesarios para acreditar los supuestos de hecho de las normas que consagran el efecto jurídico que ellas persiguen (art. 167 CGP).
De modo que, en el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, el administrado puede desvirtuar la presunción de legalidad del acto demandado con nuevas o mejores pruebas que las aportadas en sede administrativa, pues legalmente no existe impedimento alguno para que se aprecien pruebas diferentes a las valoradas por la Administración, siempre que se alleguen en las oportunidades previstas en el artículo 212 del CPACA.
Las pruebas que para la UGPP no son susceptibles de ser valoradas en sede judicial corresponden a los setenta (70) pactos de exclusión salarial del «Sistema Extralegal de Compensación Variable SCV» que incluye, entre otros, los conceptos de «pago prima alto desempeño en dinero» y «pago unidades de acciones», calificados por el tribunal como emolumentos que no integran el IBC, precisándose que esa última determinación no fue objeto de apelación.
La entidad en el recurso de alzada sostuvo que, como las referidas pruebas no se allegaron en las oportunidades previstas durante el procedimiento administrativo, no tuvo oportunidad de conocerlas y verificarlas para la expedición del acto demandado, de ahí que, ante la alegada falencia probatoria, los ajustes por inexactitud resultan procedentes.
Al respecto, debe señalarse que la interposición de la demanda es uno de los momentos procesales para aportar pruebas diferentes a las entregadas en la vía administrativa con el objeto de desvirtuar la legalidad del acto, por lo que al juez no le está vedado ejercer la valoración probatoria que aquellas ameriten.
Por lo tanto, no le asiste razón a la UGPP al afirmar que los acuerdos de exclusión salarial aportados en instancia judicial no permiten cuestionar la legalidad del acto demandado bajo el único argumento de que no se allegaron en sede administrativa. No prospera el cargo.
2.Determinación de la base de cotización
La Sala pone de presente que la base gravable para los aportes la conforman los pagos de naturaleza salarial descritos en el artículo 127 del CST, según el cual, constituye salario no solo la remuneración ordinaria fija o variable, sino todo lo que recibe el trabajador, en dinero o en especie, como contraprestación directa del servicio, cualquiera que sea su denominación, como primas, sobresueldos, bonificaciones habituales, valor del trabajo suplementario o de horas extras, valor del trabajo en días de descanso obligatorio y porcentajes sobre ventas y comisiones.
Entre tanto, no son ingreso base de cotización de aportes los pagos que en esencia no son salario, porque no retribuyen el trabajo del empleado, y que se enuncian en el artículo 128 del CST, de la siguiente forma: (i) las sumas que ocasionalmente y por mera liberalidad recibe el trabajador del empleador, tales como primas, bonificaciones o gratificaciones ocasionales, entre otros, (ii) lo que el trabajador recibe en dinero o en especie, no para su beneficio sino para desempeñar sus funciones, por lo tanto, no son para enriquecer su patrimonio, como gastos de representación, medios de transporte, elementos de trabajo, entre otros, (iii) las prestaciones sociales de que tratan los títulos VIII y IX del CST y, (iv) los beneficios o auxilios habituales u ocasionales acordados convencionalmente o contractualmente u otorgados en forma extralegal, cuando las partes hayan dispuesto expresamente que no constituyen salario en dinero o en especie, por ejemplo, alimentación, habitación, vestuario, primas extralegales, de vacaciones, de servicios o de navidad.
Se precisa que no todo lo recibido por el trabajador hace parte del ingreso base de cotización para los aportes al sistema de la protección social, pues solo lo que constituye salario y que tiene esa naturaleza según el artículo 127 del CST, integrará el IBC, mientras lo que no tiene ese carácter en los términos del artículo 128 ibidem no hace parte de la base.
Lo anterior se concretó en la sentencia de unificación del 9 de diciembre de 2021, en cuya regla 1 se dispuso que «1. El IBC de los aportes al Sistema de Seguridad Social (subsistemas de pensión, salud y riesgos profesionales) únicamente lo componen los factores constitutivos de salario, en los términos del artículo 127 del CST, estos son, los que por su esencia o naturaleza remuneran el trabajo o servicio prestado al empleador».
Precisado lo anterior, la Sala procede a resolver los cargos de apelación relacionados con los conceptos «PROVISIÓN VACACIONES PARA PROMEDIOS» y «CUBRIMIENTO INCAPACIDAD EG», y si deben o no integrar el IBC de aportes al sistema de la protección social.
2.1. «PROVISIÓN VACACIONES PARA PROMEDIOS»
El tribunal concluyó que la entidad adicionó a la base de cotización de las contribuciones al SENA, ICBF y CCF las sumas que fueron reportadas como una provisión contable y no como un ingreso efectivo para el trabajador, por lo que ordenó eliminar dicho concepto de la nueva liquidación de la entidad.
En el recurso de alzada, la UGPP reiteró que «el aportante informó el valor de la provisión de vacaciones como el valor de las vacaciones pagadas por los días disfrutados en este período; por lo tanto la unidad tomó estos valores para el cálculo del IBC de aportes parafiscales»
Con la respuesta al requerimiento para declarar y/o corregir, la sociedad manifestó lo siguiente en cuanto a la provisión de las vacaciones y su adición al IBC en parafiscales:
«La Empresa le desembolsa a las personas que tienen programadas vacaciones para ser disfrutadas en tiempo, el valor de ese descanso remunerado en la quincena anterior a aquella en que se verificaría la salida efectiva del respectivo colaborador. Como quiera entonces que el desembolso se hace en ese momento, La Compañía realiza los aportes por parafiscales también en ese mes, es decir, paga por anticipado los aportes parafiscales y de seguridad social del período de cotización en el que el empleado estaría disfrutando de su descanso.
Pese a lo anterior, al parecer, la Unidad quiere que coticemos nuevamente sobre lo que se pagó anticipadamente, es decir, que realicemos una doble cotización por un mismo concepto, bajo la premisa de que en los archivos de nómina que en su momento les compartimos aparece relacionado en el período de aportes posterior, la suma que ya se había desembolsado pero denominada “provisión de vacaciones”, sin que en realidad se haga un pago adicional, pues eso se hace con la finalidad exclusiva de que el respectivo empleado tenga claro cuánto dinero causó por ese concepto. La “provisión” es un mero cálculo o dato interno que no tiene por qué afectar lo ya pagado en materia de seguridad social y parafiscalidad.
En este orden de ideas y como quiera que al final las respectivas entidades de seguridad social y administradoras de la parafiscalidad reciben, incluso anticipadamente, la totalidad de las sumas que tendríamos que pagarles, consideramos errado e incluso injusto que se imponga el pago de unos aportes que ya realizamos».
En la liquidación oficial, la UGPP calificó el concepto «PROVISIÓN VACACIONES PARA PROMEDIOS» como vacaciones en tiempo que integran la base de cotización a parafiscales (art. 17 de la Ley 21 de 1982).
En el proceso de determinación, la sociedad relacionó los conceptos de pago otorgados a los trabajadores, sin que en dichos formatos se enunciara lo relativo a las vacaciones disfrutadas en tiempo o su provisión contable. Sin embargo, la entidad consideró que el referido rubro correspondía al reconocimiento del descanso remunerado y, por lo tanto, determinó ajustes por inexactitud.
Según se explicó en la respuesta al requerimiento para declarar y/o corregir y se reiteró en la demanda, la apelante refirió pagar anticipadamente los aportes parafiscales al momento en que reconoció a cada trabajador el valor total del descanso remunerado para que «el respectivo empleado tenga claro cuánto dinero causó por ese concepto», razón por la que la entidad liquidó ajustes por inexactitud sobre períodos previamente sufragados, basándose en una provisión de vacaciones interna que no incide en el monto de las cotizaciones.
De manera que la discusión versa sobre si la entidad determinó ajustes por descansos remunerados sobre los que la sociedad ya había pagado aportes parafiscales, pero relacionado en un período posterior.
Para ello, se verificará el caso del trabajador Juan Carlos Ramírez Murcia (CCF – marzo 2013), frente a quien el tribunal estimó que la entidad liquidó ajustes al incluir un valor provisionado.
La UGPP fiscalizó los aportes del subsistema y período referido, determinando como IBC $1.165.000 y el ajuste por $24.000.
En la planilla nro. 23545392 (marzo) se aportó a CCF la suma de $22.600, sobre un IBC de $565.000.
En los desprendibles de nómina de marzo se evidencian pagos salariales por los siguientes conceptos: $321.338 (sueldo), $42.000 (viáticos permanentes), $102.510 (horas extras diurnas), $3.515 (recargo nocturno), $82.008 (dominical doble) y $14.059 (recargo nocturno festivo), para un IBC de $565.000 (aproximado a mil).
Según el archivo de nómina interno de la sociedad, además de los citados pagos se registró el concepto «PROVISIÓN VACACIONES PARA PROMEDIOS» por $599.841, adicionado por la entidad al IBC en la liquidación oficial.
En la respuesta al requerimiento para declarar y/o corregir se indicó que la provisión no corresponde a un pago del mes en el que se registró, sino del anterior, en el que efectivamente se desembolsó el concepto de vacaciones y sobre los que, según se informó, se cotizaron aportes a parafiscales.
En los desprendibles de nómina de febrero se constatan los siguientes pagos que integran la base de parafiscales: $803.346 (sueldo), $198.000 (viáticos permanentes), $14.644 (hora extra nocturna), $420.501 (hora extra diurna), $29.289 (recargo nocturno) y $599.841 (vacaciones), para un IBC de $2.066.000 (aproximado a mil).
En la planilla nro. 23400357 (febrero) se aportó a CCF la suma de $82.600, según un IBC de $2.066.000.
Obsérvese que en los comprobantes de nómina de febrero generado por el software de la sociedad se acreditó el pago de vacaciones disfrutadas, sobre las que se cotizaron aportes a parafiscales en el mes en el que efectivamente se reconocieron al trabajador. Valga destacar que la UGPP no fiscalizó los aportes por ese mes.
Entonces, no se comparte la determinación de la entidad de adicionar el valor denominado «PROVISIÓN VACACIONES PARA PROMEDIOS» al IBC para aportes parafiscales (SENA, ICBF y CCF) en tanto que ese concepto obedece a un registro contable interno en el mes posterior al que se reconocieron las vacaciones al trabajador, período en el que se efectuaron las contribuciones y que no fueron revisados por la UGPP.
No se desconoce que el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 prevé que los pagos por descansos remunerados hacen parte de la base de cotización de aportes parafiscales, sin embargo, en el presente caso se probó que esas contribuciones se sufragaron en el mes en el que se otorgaron al trabajador según los comprobantes de nómina internos y no, como lo estimó la entidad, en el período en el que se registró la «PROVISIÓN VACACIONES PARA PROMEDIOS».
Asumir que debían liquidarse aportes a parafiscales en el período en el que se registró la referida provisión implicaría contribuir tanto por ese mes como por el que efectivamente se otorgaron las vacaciones al trabajador, pese a que en este último caso se probó el pago de aportes. Por tales motivos, no prospera el cargo de apelación.
2.2. «CUBRIMIENTO INCAPACIDAD EG»
El tribunal determinó que el auxilio por incapacidad se reconoció a los trabajadores durante la novedad, razón por la que se trata de un emolumento que no retribuye el servicio personal y, por ende, no integra la base de aportes al sistema de la protección social.
La UGPP disiente de la decisión anterior. En su concepto, no se aportaron los soportes documentales que permitieran verificar el carácter no salarial del pago, por lo cual, la entidad mantuvo la calificación como salario, adicionándolo en su totalidad al IBC.
Para resolver se constata que, en el procedimiento administrativo la sociedad indicó que el concepto «CUBRIMIENTO INCAPACIDAD EG» carecía de naturaleza salarial y allegó una certificación expedida por el representante legal en la que se describe la naturaleza del pago en los siguientes término:
«Certificamos que el concepto de Cubrimiento Incapacidad EG, corresponde a un auxilio que la Compañía le otorga al empleado, y que liquida 33% el valor de la Incapacidad que no cubre la Entidad Promotora de Salud.
Este auxilio que hace parte de la porción de la incapacidad se otorga con el objetivo de no perjudicar al empleado en su flujo de caja estando en estado de enfermedad».
De manera que el «CUBRIMIENTO INCAPACIDAD EG» alude a una subvención extralegal que la sociedad le otorga al trabajador que se encuentra imposibilitado para prestar el servicio, correspondiente a la porción del auxilio económico por incapacidad que no le reconoce la EPS.
En la liquidación oficial la UGPP calificó el citado concepto como salarial y adicionó la totalidad del pago a la base de cotización, señalando como justificación: «Naturaleza salarial, según artículo 127 del Código Sustantivo del Trabajo».
Para la Sala, el referido pago consiste en un auxilio económico que se otorga a los trabajadores que se encuentran en una situación de salud que les impide prestar el servicio, para garantizarles un ingreso mensual igual al que devengarían en circunstancias comunes. De ahí que se considere que ese reconocimiento no tiene connotación salarial, porque no se causa como una contraprestación de la labor desempeñada, sino como una asistencia pecuniaria sustitutiva a quien ha sufrido un menoscabo en su estado de salud, hasta tanto supere tal contingencia.
En ese orden de ideas, se juzga que el auxilio extralegal por incapacidad no retribuye la prestación del servicio dado que, durante la incapacidad, no es preciso que se predique tal circunstancia, motivo por el cual se concluye que el concepto «CUBRIMIENTO INCAPACIDAD EG» no está llamado a integrar la base de cotización de los aportes, en tanto de conformidad con la regla 1 de la sentencia de unificación del 9 de diciembre de 2021, no constituye salario. No prospera el cargo de apelación.
3. Devolución de aportes e indexación
En la demanda se solicitó, a título de restablecimiento del derecho, la devolución indexada de los aportes, negada por el a quo, pretensión que se reiteró con la apelación.
Teniendo en cuenta que procede la nulidad parcial del acto administrativo enjuiciado, es del caso ordenarle a la UGPP que proceda a la devolución de los aportes en exceso siguiendo el procedimiento establecido en el artículo 311 de la Ley 1819 de 2016, previa verificación de los pagos realizados por los subsistemas y períodos fiscalizados. Respecto de la solicitud de indexación, se reitera el criterio de la Sección en el sentido de que esta no es procedente, teniendo en cuenta la existencia de la anterior norma especial que, para tales casos, solo determina el pago de intereses. Prospera parcialmente el cargo.
4. Indemnización de perjuicios
En relación con la pretensión tendiente a que «se ordene el reconocimiento de la indemnización plena de perjuicios (daño emergente y lucro cesante) causados a MEALS S.A.S. por parte de la UGPP con la expedición y aplicación de los actos objeto de demanda […]», se precisa que la nulidad parcial del acto administrativo demandado no trae como consecuencia directa la indemnización de perjuicios, y es carga de quien invoca el daño identificar los elementos de la responsabilidad que endilga y las pruebas que la sustentan, motivo por el que no prospera este cargo.
5.Condena en costas
En lo que tiene que ver con la decisión del a quo de no condenar en costas en primera instancia, se observa que de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación [regla numeral 1], cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación [regla numeral 8], razón por la cual, en este asunto y en atención a las citadas reglas, al no estar probadas las costas (gastos del proceso y agencias en derecho) en el proceso, se confirmará lo resuelto por el tribunal. Por la misma razón, no se impondrá condena en costas en esta instancia.
En conclusión, se concuerda con el tribunal en que procede la nulidad parcial del acto administrativo demandado (ordinal primero) pero, se modificará el restablecimiento del derecho (ordinal segundo), en tanto que, además de lo dispuesto por el a quo, la sanción por inexactitud deberá disminuirse en forma proporcional a los aportes y se ordenará la devolución de los pagos en exceso conforme al artículo 311 de la Ley 1819 de 2016, previa la verificación a que haya lugar. En lo demás, se confirmará la sentencia apelada.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley,"
Ver aquí Sentencia del Consejo de Estado 27628 del 2023
Ver aquí ficha del Consejo de Estado 27628 del 2023 (Solo para suscriptores del Tax & Legal Times PwC)