En este caso, la DIAN modificó la autoliquidación del impuesto sobre la renta efectuada por la compañía demandante, e incrementó el patrimonio bruto, fruto de añadir al renglón de «otros activos» las primas que pagó como tomadora de un «seguro colectivo de pensiones», determinó una renta gravable por omisión de activos y sancionó por inexactitud.
Para la Administración de Impuestos el seguro colectivo de pensiones era “una inversión y no un gasto por aportes a seguros de pensiones, debido a que la póliza tomada no cumplía con los requerimientos dispuestos en los artículos 126-1 del ET y 14 del Decreto 841 de 1998 para asignarle ese tratamiento tributario”.
La DIAN también indicó que si bien la póliza en cuestión correspondía a una modalidad de «seguro de vida de ahorro con participación» la denominación que le dieron las partes como un «seguro colectivo de pensiones» no es suficiente para asignarle el tratamiento tributario previsto en el artículo 126-1 del ET. Al respecto, indicó que la actora era la beneficiaria de la póliza, de manera que los empleados no tenían ningún derecho originado en el contrato de seguro; además, que podía retirar las primas pagadas en cualquier tiempo sin ninguna restricción; recibía los rendimientos de los recursos aportados y participaba en las utilidades generadas por la inversión del seguro colectivo; pagaba la comisión a la aseguradora por la administración de los recursos; y la compañía de seguros constituyó las reservas para asegurar su retiro. En su opinión, todos esos elementos dejan en evidencia que las primas pagadas fueron para tomar un «seguro de vida de ahorro con participación» que, para efectos fiscales, se enmarca en la definición de activo dispuesta por el artículo 262 del ET y, por ende, integraba el patrimonio de la beneficiaria. De ahí que su omisión justificara la modificación del patrimonio bruto declarado en el impuesto sobre la renta y en el impuesto a la riqueza, y la determinación de una renta gravable por omisión de activos en el primero de estos tributos.
Por su parte, la demandante sostuvo que no se presentó la omisión de activos que determinó su contraparte, porque las primas que pagó por un «seguro colectivo de pensiones» no son una inversión, sino un gasto deducible del impuesto sobre la renta, por disposición expresa de los artículos 111 y 126-1 del ET que, en su criterio, no condicionan la connotación de gasto de esos rubros a ninguna de las exigencias planteadas por la autoridad tributaria. Concretamente, planteó que la obtención de rendimientos no conllevaría su calificación como inversión, porque está prevista como un elemento propio del contrato en el artículo 201 del EOSF, que se ocupa de regular los «seguros de vida de ahorro con participación», siendo una de sus especies el seguro colectivo de pensiones. También aseguró que el ordenamiento tributario no restringe la posibilidad de que el empleador sea el beneficiario del seguro privado de pensiones, ni su potestad para revocarlo, porque lo relevante para que proceda como gasto la prima pagada es que se adquiriera para cumplir un plan de pensiones de los empleados designados en la póliza. Añade que le otorgó a sus trabajadores el derecho a percibir el pago de un capital por causa de jubilación, sobrevivencia y auxilio funerario, lo que hacía que el seguro colectivo tomado se enmarcara en la definición de los artículos 111 y 126-1 del ET.
En este sentido, el Consejo de Estado tuvo que definir:
Para iniciar con el análisis, la Sala recordó que un “seguro privado de pensiones” corresponde a aquel a través del cual se cubren los riesgos de la pérdida de la capacidad laboral por vejez e incapacidad o por la muerte del asegurado, de manera que no sería suficiente la denominación que se dé a una póliza como «seguro de pensiones», sino que deberá verificarse la naturaleza del riesgo cubierto. Adicionalmente resaltó que los afiliados obligatorios al Sistema General de Pensiones –como sería el caso de los trabajadores dependientes– pueden contratar o ser partícipes de planes complementarios de pensiones, dentro o fuera del Sistema, siendo en esta modalidad en la que se enmarcan los aportes a seguros privados de pensiones, con los cuales se cubre un plan de pensiones complementario al Sistema General de Pensiones.
Así mismo, la Ley 100 de 1993, que creó el sistema de seguridad social integral, indica que los afiliados obligatorios al Sistema General de Pensiones –como sería el caso de los trabajadores dependientes– pueden contratar o ser partícipes de planes complementarios de pensiones
Por su parte, el Estatuto Tributario regula lo concerniente a las deducción de contribuciones a fondos de pensiones de jubilación e invalidez y fondos de cesantías, y sobre este aspecto, la Sala reiteró que “los aportes voluntarios que realicen los empleadores a seguros privados de pensiones serán un gasto deducible del impuesto sobre la renta y, concomitantemente, un ingreso para el empleado –con los beneficios tributarios vigentes por la permanencia y destinación al ahorro pensional–, siempre que se realicen en el marco de un plan complementario de pensiones que busque asegurar el riesgo de vejez, incapacidad y muerte del empleado y, como tal, lo tengan de beneficiario o a quienes le sobrevivan; de manera que al cumplir con las condiciones del plan de pensiones, el empleado o sus beneficiarios adquieran el derecho de percibir una prestación en la forma acordada, que puede consistir en el pago de un capital o de una renta temporal o vitalicia”.
Sobre la interpretación de esta norma, la Sala indicó que para que proceda la deducción, la contribución del empleador debe tener por objeto «cumplir el plan de pensiones de jubilación e invalidez, que da derecho a las personas, en cuyo favor se haya celebrado, de percibir una prestación en la forma prevista en la ley, que puede consistir en el pago de un capital o de una renta temporal o vitalicia por causa de vejez, invalidez, viudez u orfandad». Si bien, en esa oportunidad la Sala se refirió a la deducción de los aportes a fondos voluntarios de pensiones, esa misma conclusión cabría respecto de las contribuciones voluntarias a seguros privados de pensiones, en la medida en que su tratamiento como deducción en el impuesto sobre la renta para el empleador, también estaría supeditada a que se asegure un riesgo del empleado consistente en la pérdida de su capacidad laboral por vejez o invalidez, o de quienes le sobrevivan, en el caso de que ocurra su muerte; y que, por tanto, el pago de la indemnización se realice por la aseguradora a su favor.