Para poner en contexto, se analizará los recursos de apelación presentados por las partes demandante y demandada contra la sentencia de primera instancia, la cual declaró la nulidad parcial de los actos administrativos emitidos por la DIAN. Estos actos habían modificado la declaración del impuesto sobre las ventas de la demandante, correspondiente al cuarto bimestre de 2014 y habían impuesto una sanción por inexactitud.
El primer punto en disputa fue si el IVA pagado por la demandante en la adquisición de un equipo de fondo, instalado en un pozo petrolífero para la extracción de crudo, podía considerarse como un impuesto descontable. Según la DIAN, este equipo debía clasificarse como un activo fijo y, en consecuencia, el IVA no era descontable, conforme al artículo 491 del Estatuto Tributario. La DIAN argumentó que:
1. El equipo de fondo no formaba parte del giro ordinario de los negocios de la demandante, ya que era un bien necesario para su actividad de exploración y explotación de hidrocarburos.
2. La naturaleza fiscal del equipo de fondo como activo fijo no cambiaba por su registro contable como activo diferido, ya que dependía de su destinación, naturaleza y relación con la actividad productora de renta de la empresa.
3. En una sentencia anterior del Consejo de Estado (Exp. 12452 del 22 de septiembre de 2000), se había concluido que en la industria petrolera, los activos como el equipo de fondo son considerados activos fijos tangibles y no son deducibles bajo el sistema de amortización de inversiones.
4. La normativa relacionada con la amortización de inversiones para la industria petrolera había sido mal interpretada por la demandante, ya que el equipo de fondo debía considerarse un bien depreciable clasificado como activo fijo.
Por su parte, la demandante y el Tribunal de primera instancia sostuvieron que el equipo de fondo debía ser considerado un costo necesario para la exploración y explotación de hidrocarburos y registrado como un cargo diferido, según los artículos 142, 143 y 159 del Estatuto Tributario (vigentes para el año 2014). Por lo tanto, el IVA pagado debería otorgar derecho a un descuento.
La Sala concluyó que, de acuerdo con el artículo 142 del Estatuto Tributario, "las inversiones necesarias amortizables son deducibles en el impuesto de renta, siempre y cuando no lo sean bajo lo dispuesto en otras normas", y el artículo 159 especifica que los bienes depreciables no son deducibles bajo este artículo. Además, el artículo 491 del Estatuto Tributario establece que "el impuesto a las ventas por la adquisición o importación de activos fijos no otorgará derecho a descuento".
Cuando se trata de la adquisición de bienes corporales, el Consejo de Estado ha destacado que lo relevante es establecer la naturaleza del bien, dado que, en caso de que el mismo constituya un activo fijo depreciable, el IVA pagado en su adquisición no puede ser tratado como descontable, así:
«Según el artículo 488 del ET, como regla general, es descontable el IVA pagado en la adquisición de servicios y bienes corporales muebles, así como en las importaciones que, de acuerdo con las normas del impuesto sobre la renta, resulten computables como costo o gasto y se destinen a operaciones gravadas. Sin embargo, esa conclusión no es extensible a los bienes corporales muebles que constituyan activos fijos, pues estos están sujetos a reglas especiales. Concretamente, el artículo 491 del ET dispone que el IVA soportado por la adquisición o importación de activos fijos no otorgará derecho a descuento. De ahí que, las reglas aplicables de cara al IVA pagado en la adquisición de repuestos sean determinadas por la naturaleza del bien adquirido, esto es, si debe registrarse como mayor del activo o como una erogación (costo o gasto) durante el ejercicio».
Explicó que los activos fijos (también conocidos como propiedad, planta y equipo) representan los bienes de un ente económico que ordinariamente no están destinados para la venta, ya que no hacen parte del giro ordinario de los negocios, sin que ello signifique que su enajenación esté prohibida. Esta clase de activos se adquieren con la finalidad de ser utilizados en la producción, comercialización de bienes o prestación de servicios en desarrollo de la actividad económica de un contribuyente, o bien para entregarlos en arrendamiento o usarlos en la administración de la empresa . Estos activos son susceptibles de depreciación, que es el reconocimiento de la pérdida del valor del bien a lo largo de su vida útil.
Indicó la judicatura “que lo relevante para determinar la naturaleza de un bien como activo fijo está dado por su destinación, esto es, si fue adquirido para no ser enajenado en desarrollo de la actividad económica ordinaria del contribuyente. Por consiguiente, otros aspectos como el hecho de que el activo haya producido o no ingresos, su permanencia en el patrimonio del ente económico o su contabilización, son circunstancias irrelevantes para determinar su naturaleza.”
Así mismo, explicó que es claro que las inversiones que realicen los contribuyentes dedicados a la actividad de exploración y explotación de hidrocarburos en bienes tangibles que se destinen al proceso productivo, que no van a ser enajenados dentro del giro ordinario de los negocios, constituyen activos fijos.