Para analizar la relación entre la subsanación de infracciones y el pago de sanciones en el marco de los numerales 3 y 4 del artículo 640 del Estatuto Tributario (ET), es fundamental entender cómo interactúan ambos elementos en la aplicación de la reducción de sanciones. Este artículo, modificado por la Ley 1819 de 2016, regula la “aplicación de los principios de lesividad, proporcionalidad, gradualidad y favorabilidad en el régimen sancionatorio tributario”. 

El artículo 640​ ET define las condiciones bajo las cuales se pueden aplicar reducciones a las sanciones: 

“(…) Cuando la sanción sea propuesta o determinada por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales:  

3. La sanción se reducirá al cincuenta por ciento (50%) del monto previsto en la ley, en tanto concurran las siguientes condiciones:  

a) Que dentro de los cuatro (4) años anteriores a la fecha de la comisión de la conducta sancionable no se hubiere cometido la misma, y esta se hubiere sancionado mediante acto administrativo en firme; y  

b) Que la sanción sea aceptada y la infracción subsanada de conformidad con lo establecido en el tipo sancionatorio correspondiente.  

4. La sanción se reducirá al setenta y cinco por ciento (75%) del monto previsto en la ley, en tanto concurran las siguientes condiciones:  

a) Que dentro de los dos (2) años anteriores a la fecha de la comisión de la conducta sancionable no se hubiere cometido la misma, y esta se hubiere sancionado mediante acto administrativo en firme; y  

b) Que la sanción sea aceptada y la infracción subsanada de conformidad con lo establecido en el tipo sancionatorio correspondiente. (…)” 

Estas reducciones tienen como objetivo promover el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias y aliviar la carga sancionatoria para aquellos contribuyentes que tomen medidas para corregir sus errores. Las condiciones que deben cumplirse son: (i) no reincidencia, (ii) aceptación de la sanción, y (iii) subsanación de la infracción. 

El concepto de subsanación de una infracción se refiere a la corrección de la conducta que originó la sanción, como la presentación de declaraciones omitidas o la corrección de inexactitudes. Según la doctrina establecida en el Oficio No. 014347​ de 2019, “la subsanación​ de una infracción implica la corrección de la conducta infractora, y esta corrección varía según la naturaleza de la infracción”. Por ejemplo, si la infracción consiste en la presentación extemporánea de declaraciones, el simple hecho de presentar la declaración corregida podría subsanar la infracción, aunque esto no exime del pago de la sanción correspondiente. 

La jurisprudencia ha tenido distintas interpretaciones sobre la necesidad de pagar la sanción para acceder a la reducción. La Sección Cuarta del Consejo de Estado ha variado su posición, señalando, en algunos casos, que el pago de la sanción no es necesario para acceder a la reducción prevista en el artículo 640 ET, mientras que en otros ha considerado que el pago sí es un requisito indispensable. Esta contradicción evidencia la necesidad de un análisis caso a caso para determinar si el pago es necesario para la subsanación de la infracción. 

Algunos ejemplos de cómo puede entenderse la subsanación incluyen: 

1.Presentación extemporánea de declaraciones tributarias: La infracción se subsana al presentar la declaración fuera del plazo, pero “el contribuyente también estaría obligado a pagar la sanción correspondiente, ya que no es posible retroceder en el tiempo para evitar la infracción o corregirla”.