2026-03-27
DIAN: los gastos deducibles de los establecimientos permanentes y sucursales no se soportan únicamente en el estudio de atribución de rentas:
Se requiere cumplir con requisitos formales (factura o documento equivalente), y sustanciales (necesidad, proporcionalidad y relación de causalidad)
Mediante este Concepto la entidad reiteró y precisó el tratamiento fiscal aplicable a los establecimientos permanentes (EP) en Colombia, aclarando que, si bien la atribución de rentas se fundamenta en el enfoque de empresa funcionalmente separada desarrollado por la OCDE, dicho análisis no constituye, por sí solo, soporte fiscal suficiente para la procedencia de los costos y gastos deducibles, los cuales deben cumplir adicionalmente con los requisitos sustanciales y formales previstos en el Estatuto Tributario.
¿Qué se entiende por establecimiento permanente y quiénes son contribuyentes?
De conformidad con el Estatuto Tributario, un establecimiento permanente comprende, entre otros, un lugar fijo de negocios ubicado en Colombia a través del cual una persona natural sin residencia en el país o una empresa extranjera realiza total o parcialmente su actividad. Dentro de esta definición se incluyen, entre otros, las sucursales, agencias, oficinas, fábricas, talleres y lugares de extracción o explotación de recursos naturales.
En línea con lo anterior, el reglamento establece que las personas naturales no residentes y las entidades extranjeras que posean un EP en Colombia son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, respecto de las rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional que les sean atribuibles. La determinación de estas rentas se realiza con base en un criterio de atribución, y no mediante una imputación global de resultados de la casa matriz.
La empresa funcionalmente separada y el enfoque autorizado de la OCDE
En el ámbito de la fiscalidad internacional, la atribución de beneficios a los establecimientos permanentes se sustenta en el concepto de empresa funcionalmente separada, pilar del denominado enfoque autorizado de la OCDE. Bajo este enfoque, el establecimiento permanente debe analizarse como si fuera una empresa jurídicamente distinta e independiente, que desarrolla funciones similares y opera en condiciones de plena competencia.
Para efectos de dicha atribución, la OCDE plantea un análisis en dos etapas.
Etapa 1 : se realiza un análisis funcional y fáctico, mediante el cual se identifican las funciones económicamente significativas desarrolladas por el EP, los activos utilizados o de los cuales es propietario económico, y los riesgos que asume.
Etapa 2: se examinan y valoran los dealings u operaciones internas que se habrían celebrado entre el establecimiento permanente y el resto de la empresa si ambas fueran partes independientes, aplicando por analogía el principio de plena competencia.
Este análisis permite determinar los beneficios o pérdidas atribuibles al establecimiento permanente derivados del conjunto de sus actividades, y constituye la base técnica para identificar los ingresos, costos y gastos que le corresponden fiscalmente en Colombia.
El estudio de atribución: herramienta indispensable, pero no suficiente
En desarrollo de este enfoque, el Reglamento exige la elaboración de un estudio de atribución de rentas, en el cual se tengan en cuenta las funciones, activos, personal y riesgos asumidos por el establecimiento permanente y por las demás partes de la empresa de la cual forma parte. Este estudio es una herramienta metodológica esencial para cuantificar correctamente la carga impositiva del EP y debe corresponder al desarrollo continuo de sus operaciones durante el período gravable.
No obstante, la DIAN enfatiza que el estudio de atribución cumple una función eminentemente técnica y cuantificadora, por lo que no sustituye ni constituye, por sí mismo, el soporte fiscal documental idóneo de los costos y gastos cuya deducción se pretende.
La contabilidad separada y los soportes documentales
Para efectos exclusivamente fiscales, las entidades extranjeras con EP en Colombia deben llevar una contabilidad separada, a la cual le son aplicables las normas generales del Estatuto Tributario sobre realización de ingresos, costos y deducciones. Esta contabilidad debe estar debidamente soportada tanto en el estudio de atribución como en documentos externos que respalden las operaciones registradas.
La normativa permite que las operaciones internas entre la casa matriz y el EP se soporten en documentos iguales o similares a los que existirían entre partes jurídicamente independientes. Sin embargo, tales documentos no reemplazan el estudio de atribución, sino que deben ser coherentes con este y reflejar la realidad económica de las operaciones atribuidas al establecimiento permanente.
De igual manera, para las personas naturales no residentes con EP, se exige llevar un registro auxiliar de las operaciones atribuibles y conservar los respectivos soportes externos o aquellos que deban elaborarse cuando no existan soportes de terceros.
Aplicación de las normas generales del Estatuto Tributario
A partir de una interpretación sistemática de la normativa vigente, la DIAN concluyó que la deducibilidad de los costos y gastos atribuibles a un EP no se acredita exclusivamente con el estudio de atribución de rentas ni con la contabilidad separada elaborada para fines fiscales. Para su procedencia, deben cumplirse de manera concurrente los requisitos sustanciales y formales del Estatuto Tributario, en particular:
En consecuencia, aunque el estudio de atribución permite identificar qué costos y gastos corresponden al establecimiento permanente, su deducción fiscal solo procede si, además, cumplen las reglas generales de deducibilidad previstas en la legislación tributaria colombiana mencionada.
Otras precisiones del concepto
Finalmente, la DIAN aclaró que el reporte de información exógena a cargo de los establecimientos permanentes constituye un deber formal de información orientado al control fiscal y a los cruces de información de la Administración Tributaria, pero no es un requisito sustancial para la procedencia o deducibilidad de los costos y gastos.
Asimismo, la entidad trajo a colación doctrina previa en relación con los criterios aplicables a la retención en la fuente practicada por y al establecimiento permanente donde adujo:
"(...) hay lugar a realizar retención en la fuente cuando existen "operaciones internas" efectuadas entre no residentes en Colombia con su EP.
La anterior afirmación encuentra sustento en que si bien para efectos comerciales las sucursales o EP son una prolongación de la sociedad domiciliada en el exterior, no es menos cierto que para efectos tributarios son personas diferente. (...)"
Ver aquí el Concepto DIAN 223 de 2026
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Alba Lucía Gómez
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Omar Sebastián Cabrera
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