Consideraciones de la Sala:
“¿Procede el IVA descontable por servicios técnicos prestados por no residentes cuando las retenciones en la fuente no fueron declaradas ni pagadas oportunamente y, además, la DIAN rechazó soportes documentales de las retenciones practicadas”
1. Sobre el IVA descontable por servicios técnicos prestados por no residentes
Al resolver este punto, la Sala explicó que, cuando se trata de servicios prestados desde el exterior, el numeral 3 del artículo 437-2 del Estatuto Tributario establece un mecanismo de “IVA cargo revertido”, o IVA teóricos según el cual “actuarán como agentes de retención de IVA quienes contraten con personas o entidades sin residencia o domicilio en el país la prestación de servicios gravados en el territorio nacional”. La retención en la fuente corresponderá, en estos casos, al cien por ciento (100%) del valor del impuesto; es decir, el dieciséis por ciento (16%) sobre el valor total de la operación.
Para el contribuyente que actúa como agente retenedor del impuesto, el IVA teórico o de cargo revertido genera un impacto en su flujo de caja, ya que, aunque debe asumir el efecto económico derivado de la retención en la fuente al momento de realizar la operación, la cual debe reflejar en la correspondiente declaración de retenciones, podrá tomar el valor retenido como impuesto descontable en la declaración de IVA del periodo respectivo, siempre que cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 488 del Estatuto Tributario que establece que “Sólo son descontables los impuestos originados en operaciones que constituyan costo o gasto”.
Así las cosas, el Consejo de Estado precisó que para la procedencia del impuesto descontable deben concurrir los siguientes requisitos:
“(i) que la operación esté gravada con IVA;
(ii) que el bien o servicio que da lugar al descontable haya sido efectivamente adquirido o prestado;
(iii) que el impuesto originado en la operación sea susceptible de tomarse como costo o gasto en el impuesto sobre la renta, lo que implica que la erogación debe satisfacer los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad previstos en el artículo 107 ET;
(iv) que el impuesto descontable sea imputado en el período bimestral en que se causó o en uno de los dos períodos bimestrales inmediatamente siguientes, conforme al artículo 496 del ET;
y (v) que cuando el descontable tenga origen en la adquisición de servicios prestados desde el exterior por no residentes, la retención en la fuente correspondiente haya sido recaudada, declarada y pagada por el agente retenedor, situación que ha sido reiterada por la jurisprudencia de esta corporación.”
Del anterior análisis, la entidad encontró probados los siguientes hechos:
Que el contribuyente contrató la prestación de servicio técnicos, los cuales se encontraban soportados en las facturas emitidas en diciembre de 2014.
Que dichos servicios estuvieron gravados con IVA y dieron lugar a la práctica de retenciones en la fuente a título de este impuesto.
Que el contribuyente registró el valor correspondiente como impuesto descontable en la declaración de IVA del bimestre 6 del año 2014.
Que las retenciones teóricas practicadas no fueron incluidas en la declaración de retención en la fuente del periodo 12 del 2014, lo que implicó que no se declararon ni pagaron oportunamente. Por lo tanto, esta situación dio lugar a una liquidación oficial de revisión por parte de la administración tributaria.
Expuesto lo anterior, a continuación se presentan las consideraciones de la Sala, que abordó el caso en los siguientes términos:
El demandante:
Sostuvo que cumplió con todos los requisitos para tomar el IVA descontable en el periodo correspondiente, dado que las operaciones eran reales y se encontraban debidamente soportadas en facturas. Asimismo, indicó que el impuesto se causó en el momento de su emisión, que los servicios adquiridos eran deducibles como costo o gasto al cumplir con los criterios de necesidad, causalidad y proporcionalidad, y que el descuento se imputó dentro de la oportunidad legal. Finalmente, sostuvo que no existe disposición que condicione la procedencia del IVA descontable al pago previo de las retenciones en la fuente.
La DIAN sostuvo que:
Para descontar el IVA retenido en operaciones de servicios prestados por no residentes o no domiciliados en Colombia, el contribuyente debió cumplir con la obligación formal de (i) declarar y (ii) pagar previamente las retenciones en la fuente correspondientes ante la administración tributaria, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 437-1 y 437-2 del Estatuto Tributario.
Ahora bien, la Sala precisó que, en los servicios prestados por no residentes o no domiciliados, el agente retenedor asumió simultáneamente la calidad de sujeto pasivo económico y jurídico del IVA. Por ello, solo podía ejercer el derecho al descuento cuando el impuesto había sido debidamente liquidado, declarado y pagado. En consecuencia, no resultaba procedente solicitar el descuento sin cumplir con la obligación de pago, pues ello afectaría el adecuado recaudo del tributo.
Este racionamiento se desarrolló por la Alta Corporación en línea con los siguientes apartados traídos a colación:
Sentencia 18234 del 24 de mayo de 2012: "[…] es que los contratantes de servicios con personas sin domicilio en el país, además de ser sujetos pasivos del IVA generado en dichas operaciones, están obligados a retener el 100% del gravamen porque, en su condición de agentes retenedores, son responsables del impuesto que retienen en cuanto lo recaudan, declaran y pagan. En esa calidad, tales contratantes tienen derecho a descontar los valores que liquidaron, declararon y pagaron anticipadamente […]" (Negrilla y subrayado por fuera del texto original)
Sentencia 17007 del 18 de junio de 2015: “La Sala reitera que para descontar el IVA retenido por los servicios prestados por residentes en el exterior, es válido que los contribuyentes, que declaren el impuesto descontable en el denuncio tributario, aporten otros medios probatorios distintos al contrato de prestación de servicios, siempre que con estas se demuestren la existencia del negocio jurídico, la cuantía del negocio, la cuantía de los impuestos retenidos y el pago de las retenciones […]” (Negrilla y subrayado por fuera del texto original)
El Consejo de Estado concluyó que, conforme al numeral 3 del artículo 437-2 del Estatuto Tributario, la retención en la fuente a título de IVA corresponde al impuesto efectivamente trasladado en la operación y recae directamente sobre su valor. En consecuencia, su declaración y pago y no solo su registro contable, constituyen un requisito sustancial para la procedencia del IVA descontable.
Por ello, al no cumplir con la obligación de retener, declarar y pagar, el impuesto no puede ser reconocido como descontable, considerando que no existe un tributo válidamente acreditable.
2. Sobre el rechazo de las retenciones de IVA practicadas
En este punto, la Sala analizó el rechazo de retenciones de IVA diferenciando dos situaciones.
a) Respecto de una parte mayoritaria del valor, se verificó que las retenciones correspondían a operaciones realizadas en bimestres anteriores, pero fueron imputadas en el sexto bimestre de 2014. Frente a esto, el contribuyente alegó que se trataba de un error formal que se podía corregir con base en el artículo 43 de la Ley 962 de 2005. Sin embargo, la Sala indicó que este argumento no era procedente, pues no guardaba relación directa con la declaración de IVA objeto de discusión, sino con otros periodos o incluso con otra obligación tributaria, por lo que no resultaba aplicable en este caso.
b) En cuanto al valor restante, el contribuyente pretendía acreditar la retención con la factura, invocando el parágrafo 1 del artículo 381 del Estatuto Tributario, que permite sustituir el certificado de retención cuando este no ha sido expedido. No obstante, la Sala advirtió que el propio agente retenedor no reconoció haber practicado la retención en la información suministrada a la DIAN.
En ese contexto, concluyó que no existían pruebas suficientes que acreditaran la práctica efectiva de la retención, lo que implicaba que el contribuyente no cumplió con la carga de la prueba que le correspondía. Por esta razón, el rechazo de las retenciones se mantuvo.
Decisión:
El Consejo de Estado confirmó la decisión de primera instancia y avaló la actuación de la DIAN. Concluyó que, en los casos de servicios técnicos prestados por no residentes, el derecho a tomar el IVA descontable exige el cumplimiento concurrente de las tres obligaciones propias del agente retenedor: practicar, declarar y pagar la retención en la fuente.
La Sala reiteró que el rechazo del IVA descontable y de las retenciones cuestionadas se ajustó a derecho, al evidenciarse el incumplimiento de los requisitos legales para su procedencia.
Encuentra acá la Sentencia 29380 de 2026.