El caso analizado por el Consejo de Estado tiene origen en una actuación de la Administración Tributaria Distrital, que modificó la declaración del impuesto de industria y comercio (ICA) correspondiente al segundo período de 2016 que mediante una liquidación oficial de revisión determinó que los ingresos percibidos por concepto de dividendos debían integrar la base gravable de dicho impuesto, por lo que incrementó el valor a cargo e impuso una sanción por inexactitud.
La decisión fue controvertida por la contribuyente, pero posteriormente fue confirmada por la administración.
Estos fueron los argumentos de la demandante:
1. En cuanto a los dividendos:
Sostuvo que los dividendos recibidos no podían gravarse con el impuesto de industria y comercio (ICA), pues su obtención no hacía parte del objeto social ni del giro ordinario de sus negocios.
2. En cuanto a su condición de accionista:
Según su argumento, la Administración Distrital consideró erróneamente que la simple condición de accionista o socia en otras sociedades constituía una actividad comercial gravada, lo que llevó a incluir los dividendos dentro de la base gravable del impuesto.
3. En cuanto a la falsa motivación:
Alegó que los actos administrativos demandados estaban viciados por falsa motivación, al fundamentarse en una interpretación desactuali-zada de las normas que regulan el hecho generador y la base gravable del ICA, en particular frente al tratamiento tributario de los dividendos. En su criterio, la postura de la Autoridad Tributaria no se ajustaba a la jurisprudencia vigente del Consejo de Estado y carecía de sustento jurídico suficiente.
En consecuencia, argumentó que la Administración Distrital había desconocido la jurisprudencia del Consejo de Estado al considerar gravados con ICA los dividendos percibidos por la sociedad con fundamento en los artículos 20 numeral 5 y 21 del Código de Comercio. Según expuso, la corporación ya había precisado, en diversas sentencias, que la sola condición de socio o accionista no constituía una actividad comercial gravada con el impuesto de industria y comercio.
Asimismo, sostuvo que la línea jurisprudencial vigente había establecido que los dividendos solo integraban la base gravable del ICA cuando provenían del ejercicio habitual y profesional de actividades de inversión desarrolladas dentro del giro ordinario de los negocios. En consecuencia, para determinar su sujeción era necesario demostrar que la participación en sociedades formaba parte de la actividad económica ordinaria de la compañía y no correspondía a una inversión ocasional.
También destacó que la Secretaría Distrital de Hacienda, mediante el documento “Inclusión de ingresos por dividendos en la base gravable del impuesto de industria y comercio” del 18 de julio de 2018, había acogido ese mismo criterio al concluir que los dividendos solo estaban gravados cuando hacían parte del giro ordinario de los negocios y no provenían de acciones clasificadas como activos fijos. Por ello, consideró contradictorio que la Administración hubiera desconocido posteriormente dicha interpretación.
4. En cuanto al Objeto social:
Con base en esos argumentos, afirmó que la sociedad no desarrollaba de manera habitual actividades de inversión en otras compañías y que los dividendos percibidos provenían de acciones registradas como activos fijos. En consecuencia, precisó que dichos ingresos no estaban sujetos al ICA y que su exclusión de la base gravable del impuesto había sido procedente.
Por otro lado, la demandante insistió en que la actividad de inversión en sociedades no hacía parte de su objeto social ni de su giro ordinario de los negocios. Explicó que su actividad principal estaba relacionada con la organización y desarrollo del mercado de valores, el fomento de los mercados de capitales y la prestación de la infraestructura necesaria para la negociación de títulos y acciones. Por ello, sostuvo que el hecho de facilitar la compra y venta de acciones en el mercado bursátil no significaba que desarrollara de manera habitual y profesional actividades de inversión en sociedades ni que los dividendos obtenidos por algunas participaciones accionarias constituyeran ingresos gravados con ICA.
5. En cuanto a la Calidad de Activos fijos de las inversiones- Naturaleza de las acciones:
En esa línea, señaló que los dividendos percibidos provenían de inversiones que tenían la calidad de activos fijos y no de activos destinados a la comercialización. Con apoyo en la jurisprudencia del Consejo de Estado, especialmente en la sentencia del 19 de mayo de 2011, argumentó que la diferencia entre activos fijos y activos movibles resultaba determinante para efectos del ICA, pues cuando las acciones hacen parte del giro ordinario de los negocios los dividendos pueden estar gravados, mientras que, si corresponden a activos fijos mantenidos de forma permanente, dichos rendimientos no integran la base gravable del impuesto.
6. En cuanto a las pruebas aportadas:
Para respaldar su posición, afirmó que durante el procedimiento administrativo aportó un certificado del revisor fiscal y los auxiliares contables de la cuenta de inversiones, documentos que evidenciaban que las acciones habían sido adquiridas varios años antes y continuaban formando parte de su patrimonio como inversiones permanentes. En consecuencia, consideró que los dividendos derivados de esas participaciones no estaban sujetos al ICA y que habían sido correctamente excluidos de la declaración tributaria.
Asimismo, alegó que los actos administrativos estaban afectados por falsa motivación debido a que la Administración no demostró, con pruebas concretas, que los dividendos provinieran de actividades de inversión desarrolladas dentro del giro ordinario de los negocios. Indicó que, conforme a los artículos 742 y 743 del Estatuto Tributario, las decisiones de la autoridad fiscal debían sustentarse en hechos debidamente probados y en medios de prueba idóneos, situación que, a su juicio, no ocurrió en este caso.
Según la demandante, la Administración se limitó a afirmar que los ingresos estaban gravados sin acreditar que la participación en otras sociedades hiciera parte de la actividad económica habitual de la compañía ni desvirtuar las pruebas que demostraban la naturaleza de activo fijo de las acciones. Por ello, sostuvo que la modificación de la declaración tributaria carecía de sustento probatorio suficiente, vulneraba el debido proceso y el derecho de defensa, e incurría en falsa motivación.
Contestación de la demanda:
En primer lugar, se opuso a las pretensiones de la demanda y sostuvo que los actos administrativos habían sido expedidos con suficiente soporte normativo y probatorio.
1. En cuanto a las normas que regulan el ICA:
Asimismo, argumentó que, de acuerdo con las normas que regulaban el ICA, todos los ingresos obtenidos por una persona natural o jurídica en desarrollo de una actividad comercial, ya fueran operacionales o no operacionales, integraban la base gravable del impuesto salvo que existiera una exclusión expresa. Bajo esa interpretación, consideró que los dividendos y participaciones percibidos por la sociedad constituían ingresos gravados y, por tanto, debían incluirse en la determinación del tributo.
2. En cuanto a la Naturaleza de las acciones:
En relación con la discusión sobre la naturaleza de las acciones, la Administración señaló que debía atenderse la clasificación de activos fijos y movibles prevista en el artículo 60 del Estatuto Tributario, criterio que también había sido desarrollado por la jurisprudencia del Consejo de Estado y por el Oficio del 20 de octubre de 2014. Afirmó que la condición de activo fijo no dependía de su registro contable ni del tiempo de permanencia en el patrimonio, sino de la destinación económica del bien. En consecuencia, era necesario establecer si las acciones hacían parte o no del giro ordinario de los negocios de la compañía.
La entidad también sostuvo que el giro ordinario de los negocios debía analizarse a partir del objeto social principal y secundario de la sociedad. Con base en esa premisa, afirmó que los dividendos y participaciones percibidos por una persona jurídica de naturaleza comercial constituían ingresos gravados con ICA cuando provenían de actividades mercantiles enmarcadas en los artículos 20 numeral 5 y 21 del Código de Comercio, que consideran actos de comercio la intervención como socio o accionista en sociedades comerciales y la negociación de acciones, cuotas o partes de interés. Añadió que dichas actividades encajaban dentro de la actividad comercial definida en el artículo 34 del Decreto Distrital 352 de 2002.
3. En cuanto a los dividendos:
En este orden de ideas, sostuvo que los dividendos y participaciones obtenidos por sociedades comerciales podían formar parte de la base gravable del ICA cuando se configuraban los supuestos previstos en la legislación mercantil y tributaria aplicable.
Finalmente, la Administración sostuvo que la Oficina de Fiscalización de Grandes Contribuyentes había concluido que los dividendos y participaciones percibidos por la sociedad estaban gravados con ICA, debido a que correspondían a una persona jurídica de naturaleza comercial cuyo objeto social comprendía actividades relacionadas con la participación en el capital de otras sociedades. Asimismo, señaló que forman parte de la base gravable del impuesto los rendimientos financieros y, en general, todos los ingresos que no estén expresamente excluidos por la ley, condición que no cobijaba a los dividendos y participaciones.
Sentencia apelada:
El Tribunal declaró la nulidad de los actos demandados al concluir que los dividendos percibidos por la sociedad no estaban gravados con el impuesto de industria y comercio (ICA). Para ello, aplicó la sentencia de unificación del Consejo de Estado del 2 de diciembre de 2021 (exp. 23424), según la cual los dividendos solo están sujetos al tributo cuando la inversión en sociedades se desarrolla con carácter empresarial, habitual y profesional.
Tras analizar las pruebas del proceso, el Tribunal consideró que no se acreditaron los elementos que permitían calificar la actividad de inversión como una actividad empresarial gravada, tales como la afectación de un capital específico a la inversión, la habitualidad de las operaciones, su relevancia dentro del patrimonio de la sociedad, la existencia de personal dedicado a dicha actividad, la realización de gastos asociados o la utilización de establecimientos de comercio para desarrollarla.
En consecuencia, concluyó que la actividad principal de la demandante no consistía en la tenencia o negociación profesional de acciones y que no se demostraron los presupuestos necesarios para considerar que los dividendos percibidos integraban la base gravable del ICA.