El Consejo de Estado decidió sobre el medio de control de nulidad contra algunos apartes de conceptos de la DIAN 008537 del 9 de abril de 2018 y oficios 024226 del 3 de septiembre de 2018, 001274 del 27 de julio de 2018, 1649 del 26 de diciembre de 2018, 040 del 21 de enero de 2019, 010 del 16 de enero de 2019, 002992 del 12 de febrero de 2020, 906045 del 15 de octubre de 2020, 0161 del 12 de diciembre de 2020 y 0085 del 29 de enero de 2021 entre los que encontramos que había concluido lo siguiente:
En concepto General 008537 del 9 de abril de 2018:
“Ahora bien, en relación con la retención en la fuente a título de impuesto sobre la renta y complementarios, el socio gestor será el titular del ingreso sometido a retención y, por ende, será quien deba reflejar tales retenciones en la declaración del período fiscal en que se practiquen. Para el contrato de cuentas en participación, no existe una disposición que prevea el traslado de retenciones por parte del socio gestor al socio oculto; so pena de confundirse con otras figuras contractuales, como el mandato en el cual las retenciones se practican teniendo en cuenta las calidades del mandante. Tampoco existe una disposición que prevea la revelación del socio oculto con el fin de practicarle a éste directamente la retención; so pena de confundirse con otros contratos de colaboración empresarial, como los consorcios o uniones temporales donde el valor de la retención se le imputa a cada uno de los consorciados”.
Para los demandantes la doctrina de la DIAN interpretó incorrectamente el artículo 18 del ET, generando inestabilidad jurídica, pues la referida disposición “prevé el procedimiento de asignación e incorporación de ingresos, costos, deducciones, activos y pasivos, conforme al cual, si cada una de las partes tiene el 50 % del derecho en el contrato de cuentas en participación, las declaraciones de renta del socio gestor y del oculto se han de limitar a incorporar el mismo porcentaje de los activos, pasivos, ingresos, costos y deducciones”.
En este sentido, los demandantes adujeron que el socio gestor, debe llevar la contabilidad separadamente y reportar los ingresos de acuerdo a su participación, por lo que no sería éste el único facultado para solicitar los costos y deducciones del negocio, pues existen ciertas retenciones que no son suyas en su totalidad, y que no habría lugar a que las impute en un 100 %, toda vez que sólo titulariza la fracción a la que tiene derecho en el respectivo contrato.
Por su parte, la DIAN se opuso a lo señalado por los demandantes al considerar que “no desnaturalizó la figura de la retención en la fuente en los contratos de cuentas en participación, pues el socio gestor es quien desarrolla y ejecuta la actividad objeto del contrato en su propio nombre, presentándose como el único dueño y responsable de contabilizar y declarar en renta los ingresos provenientes de la explotación del negocio jurídico, que puede solicitar las deducciones y costos relacionados con el negocio”. (…) “ El hecho de que dicho socio deba responder por las obligaciones fiscales relacionadas con el contrato, no implica declarar de manera independiente activos, pasivos, ingresos, costos y deducciones”.
Así las cosas, el Consejo de Estado consideró:
- Que las relaciones mercantiles admiten el uso de diferentes figuras contractuales con función económica y efectividad de inversión, por cuenta de la colaboración entre las partes.
- Los contratos de cuentas en participación, son de carácter consensual, plurilateral, oneroso y de tracto sucesivo , en donde: “dos o más personas comerciantes toman interés en una o varias operaciones mercantiles determinadas, que uno de ellos debe ejecutar en su solo nombre y bajo su crédito personal, con cargo de rendir cuenta y dividir con sus partícipes las ganancias o pérdidas en la proporción convenida” (C de Co, arts. 508 a 511),
- Las negociaciones están a cargo del partícipe gestor, como dueño de las mismas ante terceros, quien responde patrimonialmente y tiene el deber de dar cuentas de esa gestión a los demás partícipes que se benefician de los resultados obtenidos, según el porcentaje de su participación.
- En este tipo de operación se encuentran los partícipes ocultos que no interfieren en la gestión, ni pueden ejercer acciones contra terceros vedados (excepto cuando se está frente a los casos de responsabilidad solidaria).
- Fiscalmente, la Ley 1819 de 2016 -art. 20-, incluyó a los contratos de cuentas en participación entre los de colaboración empresarial que se señala en el mencionado artículo 18 asi: “no son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios y, por tanto, «las partes de cada uno de ellos debe declarar de manera independiente los activos, pasivos, ingresos, costos y deducciones que les correspondan, conforme a su participación en los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos incurridos en desarrollo del respectivo contrato”.
- Adicionalmente, el contrato de cuentas en participación no es sujeto pasivo (contribuyente) para efectos tributarios, pues con la reforma de 2016 se le asignó dicha condición a los partícipes individualmente considerados, ya sea como gestores, o como partícipes ocultos.
- Así mismo, de acuerdo a la reforma mencionada, al socio gestor y al partícipe oculto les corresponde de forma individual declarar los ingresos obtenidos, bienes y pasivos poseídos a 31 de diciembre del periodo respectivo, junto con los costos y gastos en que hubiere incurrido, según su participación en el contrato
Por las anteriores consideraciones la Sala concluyó:
“las retenciones practicadas en desarrollo del contrato vienen a representar un activo igualmente repartible al partícipe oculto a prorrata de su participación, en cuanto surgen de los ingresos y utilidades derivados de la ejecución del contrato, certificados por el socio gestor y constitutivo de un factor de depuración de la renta ordinaria, que no afecta al fisco”.
Por lo anterior, para la Alta Corporación, los apartes de los actos demandados infringieron la norma legal, por lo tanto, se desvirtúa la presunción de legalidad de estos y procede su anulación por avalar la exclusividad del socio gestor para declarar las sumas retenidas al partícipe oculto, negando el traslado de las mismas a dichos partícipes.