​

Dentro del presente caso, a la Sala le correspondió determinar:

(i) si las vacaciones compensadas en dinero después de terminada la relación laboral integran el IBC de los aportes parafiscales (SENA, ICBF y CCF) y 

(ii) si los pagos por bonos bigpass o Sodexo, las bonificaciones y los reintegros o reembolsos integran el IBC de los aportes a seguridad social en la porción que supere el tope del 40%. 

Estas fueron las consideraciones de la entidad:

"1. Vacaciones compensadas en dinero

El tribunal afirmó que de acuerdo con el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 el reconocimiento de las vacaciones se deriva de la relación laboral, por lo que, independientemente de que la misma haya finalizado, los pagos por ese concepto son descansos compensados en dinero que integran el IBC de los aportes al sistema parafiscal (SENA, ICBF y CCF).

La parte apelante sostuvo que las vacaciones canceladas a los ex trabajadores no integran la base gravable, toda vez que al ser causadas al momento del retiro tienen carácter indemnizatorio y no salarial. Agregó que, en caso de asimilarlas a los descansos remunerados, solo deben integrar la base para los aportes parafiscales y no la del sistema de seguridad social.

Para decidir, sea del caso señalar que, el numeral 1 del artículo 186 del CST prevé que «los trabajadores que hubieren prestado sus servicios durante un año tienen derecho a quince (15) días hábiles consecutivos de vacaciones remuneradas».

Por su parte, el inciso segundo del artículo 70 del Decreto 806 de 1998 dispone que «las cotizaciones durante vacaciones y permisos remunerados se causarán en su totalidad y el pago de los aportes se efectuará sobre el último salario base de cotización reportado con anterioridad a la fecha en la cual el trabajador hubiere iniciado el disfrute de las respectivas vacaciones o permisos».

En cuanto a la base de liquidación de los aportes al sistema parafiscal (SENA, ICBF y CCF), el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 establece que «se entiende por nómina mensual de salarios la totalidad de los pagos hechos por concepto de los diferentes elementos integrantes del salario en los términos de la Ley Laboral, cualquiera que sea su denominación y además, los verificados por descansos remunerados de ley y convencionales o contractuales» [se destaca].  

Ahora bien, el artículo 1 de la Ley 995 de 2005 permite el reconocimiento o pago de las vacaciones que el trabajador no llegó a disfrutar mientras estuvo vigente la relación laboral de manera proporcional con el tiempo trabajado.  

Por lo anterior, el hecho que las vacaciones se paguen a la terminación del contrato laboral no tiene como consecuencia la pérdida de su connotación de descanso remunerado, pues se causaron día a día y proporcionalmente por el tiempo efectivamente trabajado en virtud de la relación laboral previa. 

Así, contrario a lo expuesto por la apelante, de acuerdo con el artículo 17 de la Ley 21 de 1982, los descansos remunerados de ley hacen parte de lo que se entiende por nómina mensual de salarios y, por consiguiente, son base para el cálculo de los aportes al sistema parafiscal.

En el mismo sentido lo ha considerado la Sección al señalar que:

«De acuerdo con el criterio expuesto, los pagos de aportes parafiscales al SENA, ICBF y cajas de compensación deben realizarse por los descansos remunerados o por su compensación de dinero a manera de sustitución, en consideración con el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 […]».

En ese contexto, el valor de las vacaciones pagadas en dinero después de terminada la relación laboral hace parte de los descansos remunerados de ley de que trata el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 y, en consecuencia, integran la base para liquidar los aportes al SENA, ICBF y CCF. Por lo tanto, no prospera el cargo de apelación formulado por la sociedad actora. 

2. De la inclusión en el IBC de los bonos bigpass o Sodexo, las bonificaciones y los reintegros o reembolsos

El tribunal encontró probado que los pagos por conceptos de bonos bigpass o Sodexo, bonificaciones y reembolsos fueron calificados por la UGPP como no constitutivos de salario para efectos de calcular el IBC. No obstante, aclaró que los rubros se sometieron al límite del 40% (art. 30 Ley 1393 de 2010), cuestión no debatida por la parte demandante, por lo que confirmó los ajustes de los actos demandados y negó el cargo. 

La parte demandante apeló la anterior determinación, para lo cual explicó que de acuerdo con el artículo 128 del CST las bonificaciones que se entregan al trabajador por mera liberalidad del empleador y de manera ocasional, las sumas recibidas por medio de los bonos bigpass o Sodexo que fueron pactadas como no salariales y los reembolsos por los gastos de representación no constituyen salario, por lo que no deben integrar la base para calcular los aportes.

En la liquidación oficial la UGPP determinó como salariales y no salariales sujetos al tope del 40%, los siguientes pagos:

Por su parte, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, la entidad se pronunció frente a los conceptos objeto de fiscalización, así: 

«3.2. BONOS BIGPASS O SODEXO

[…] se evidencia la existencia de una cláusula de exclusión en los otrosí a los contratos de trabajo allegados, respecto de los pagos por concepto de los Bonos Sodexo, para los cuales se modificaron las sumas pagadas por el aportante, por este concepto, de salariales a no salariales, de conformidad con lo establecido en el citado artículo [se refiere al artículo 128 del CST], y se calculó nuevamente el IBC lo que conllevo´ a que desaparecieran y disminuyeran los ajustes que se detallan el archivo Excel adjunto a esta providencia. 

Respecto de las bonificaciones ocasionales, se observa que los pagos realizados por este concepto fueron tomados de los auxiliares contables 520595 y 529505, y se clasificaron bajo el nombre de “Auxilio o bonificación constitutiva de salario”. 

Así las cosas, se realizó estudio de habitualidad del pago por este concepto y se evidenció que los pagos fueron realizados por el aportante una única vez en el mes de enero de 2013. Por lo tanto, se modificó la naturaleza de dicho pago, como un pago no salarial, que se encuentra limitado conforme a lo establecido en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, que reza: “Sin perjuicio de lo previsto para otros fines, para los efectos relacionados con los artículos 18 y 204 de la Ley 100 de 1993, los pagos laborales no constitutivos de salario de los trabajadores particulares no podrán ser superiores al 40% del total de la remuneración”. Posteriormente, se recalculó el IBC, lo que conllevó a que desaparecieran y disminuyeran algunos de los ajustes determinados en la liquidación oficial.

 
3.3. REINTEGROS O REEMBOLSOS

[…] De acuerdo con lo manifestado y una vez verificada la liquidación oficial, se observa que los pagos que discute el aportante, corresponden a pagos realizados por conceptos como alojamiento, transporte y gastos de viaje. Sin embargo el aportante no allega soportes que permitan confirmar que dichos pagos fueron realizados a terceros y no al trabajador. Por lo tanto, se mantiene la naturaleza de dichos pagos como no salariales limitados al 40%, como fue considerado por la Subdirección de Determinación de Obligaciones Parafiscales» [se destaca].

Del contenido de los actos administrativos demandados se evidencia que la UGPP determinó que los pagos por concepto de bonos bigpass o Sodexo, bonificaciones y los reintegros o reembolsos no tenían carácter salarial, pero a su juicio, están sometidos al límite del 40% que prevé el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010.

Se pone de presente que la base gravable para los aportes al sistema de la protección social la conforman los pagos de naturaleza salarial descritos en el artículo 127 del CST, según el cual, constituye salario no solo la remuneración ordinaria fija o variable, sino todo lo que recibe el trabajador, en dinero o en especie, como contraprestación directa del servicio, cualquiera que sea su denominación, como primas, sobresueldos, bonificaciones habituales, valor del trabajo suplementario o de horas extras, valor del trabajo en días de descanso obligatorio y porcentajes sobre ventas y comisiones. 

Entre tanto, no son ingreso base de cotización de aportes los pagos que en esencia no son salario, porque no retribuyen el trabajo del empleado, y que se enuncian en el artículo 128 del CST, de la siguiente forma: (i) las sumas que ocasionalmente y por mera liberalidad recibe el trabajador del empleador, tales como primas, bonificaciones o gratificaciones ocasionales, entre otros, (ii) lo que el trabajador recibe en dinero o en especie, no para su beneficio sino para desempeñar sus funciones, por lo tanto, no son para enriquecer su patrimonio, como gastos de representación, medios de transporte, elementos de trabajo, entre otros; (iii) las prestaciones sociales de que tratan los títulos VIII y IX del CST, (iv) los beneficios o auxilios habituales u ocasionales acordados convencionalmente o contractualmente u otorgados en forma extralegal, cuando las partes hayan dispuesto expresamente que no constituyen salario en dinero o en especie, por ejemplo, alimentación, habitación, vestuario, primas extralegales, de vacaciones, de servicios o de navidad. 

Sobre los pagos enunciados en los numerales (i), (ii) y (iii), la Sección en la sentencia de unificación del 9 de diciembre de 2021 consideró que «los anteriores pagos no son ingreso base de cotización de aportes porque, en esencia, no son salario, de acuerdo con las normas laborales, pues no retribuyen el trabajo del empleado» [destacado original], y frente a los del numeral (iv), precisó que «no se trata de que un pago que es contraprestación directa del servicio prestado y, por tanto, tiene naturaleza salarial, deje de tenerla por el acuerdo entre el empleador y los trabajadores. De conformidad con esta norma interpretativa, para efectos de los aportes parafiscales y las contribuciones a la seguridad social, cuando se pacte que un pago no constituye salario, significa que no hará parte del ingreso base de cotización».

Lo anterior se concreta en las reglas de unificación enunciadas en los numerales 1 y 3, que consisten en: 

«1. El IBC de los aportes al Sistema de Seguridad Social (subsistemas de pensión, salud y riesgos profesionales) únicamente lo componen los factores constitutivos de salario, en los términos del artículo 127 del CST, estos son, los que por su esencia o naturaleza remuneran el trabajo o servicio prestado al empleador.

[…]

3. El pacto de “desalarización” no puede exceder el límite previsto en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, es decir, el 40% del total de la remuneración. En estos eventos, los aportes se calcularán sobre todos aquellos factores que constituyen salario, independientemente de la denominación que se les dé (art. 127 CST – contraprestación del servicio) y, además, los factores que las partes de la relación laboral pacten que no integrarán el IBC, en el monto que exceda el límite del 40% del total de la remuneración».

En el presente asunto, del contenido de los actos enjuiciados se tiene que, la UGPP calificó como no salariales los pagos por bonos bigpass o Sodexo, bonificaciones y reintegros o reembolsos que realizó la empresa a sus trabajadores, no obstante, les aplicó el límite del 40% previsto en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, proceder que a juicio de la Sala no se ajusta a las previsiones sobre la materia, pues a partir del contenido de la sentencia de unificación (regla 1), se entiende que si el pago no es salario porque no retribuye el servicio, no integrará el IBC y no está sometido a límite legal alguno. Situación diferente ocurre cuando los pagos son salariales (contraprestación directa de la labor) y las partes expresamente acuerdan que no integran el IBC, pues en ese supuesto, si aplica el citado tope.

Como los conceptos analizados no constituyen salario, tal como lo reconoció la UGPP en los actos administrativos demandados, le asiste razón a la parte actora al afirmar que no integran el IBC, de ahí que tampoco les aplique el límite del 40%, razón por la cual, prospera el cargo de apelación.

Teniendo en cuenta que prosperó parcialmente el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, se revocará la sentencia apelada y, en su lugar, se declarará la nulidad parcial de los actos administrativos demandados. A título de restablecimiento del derecho se le ordenará a la UGPP que practique una nueva liquidación en la que se eliminen los mayores valores determinados por inexactitud al incluir en el IBC pagos no salariales por concepto de bonos bigpass o Sodexo, bonificaciones y reintegros o reembolsos en los períodos discutidos. La sanción por inexactitud deberá reducirse en la misma proporción que los ajustes. 

Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (gastos del proceso y agencias en derecho) en ambas instancias, comoquiera que no se encuentran probadas"

Ver aqui Sentencia del Consejo de Estado 27226 de 2023.

Ver aqui ficha de la Sentencia del Consejo de Estado 27226 de 2023.(Solo para suscriptores -Tax and Legal Times PwC)